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混合銷售與兼營(yíng)行為的異同及稅務(wù)處理探析
混合銷售行為，是指在實(shí)際工作中，一項(xiàng)銷售行為常常會(huì)既涉及貨物銷售又涉及提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)。兼營(yíng)行為是指納稅人生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，既存在屬于增值稅征收范圍的銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)的行為，又存在不屬于增值稅征收范圍的非應(yīng)稅勞務(wù)的行為。
摘要：隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和進(jìn)步，企業(yè)中普遍存在混合銷售和兼營(yíng)行為，在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，必須準(zhǔn)確區(qū)分兩者之間的異同，才能更好地根據(jù)稅收政策進(jìn)行合理的稅務(wù)處理，制定正確的稅收籌劃。本文首先對(duì)混合銷售與兼營(yíng)行為進(jìn)行概述，并深入分析兩者之間存在的異同，最后提出混合銷售與兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理。
關(guān)鍵詞：混合銷售 稅務(wù)處理 兼營(yíng)行為
當(dāng)今時(shí)代背景下，混合銷售和兼營(yíng)行為在企業(yè)中越來(lái)越普遍，這就導(dǎo)致混合銷售和兼營(yíng)行為需要明確的界定，企業(yè)才能夠在繳納稅款的過(guò)程中明確繳納流轉(zhuǎn)稅的稅種，才能根據(jù)國(guó)家相關(guān)稅收政策和法規(guī)以及企業(yè)的自身經(jīng)營(yíng)行為，選擇一種科學(xué)有效的稅務(wù)處理方式進(jìn)行稅收的籌劃工作，企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)減輕，保證企業(yè)更好地實(shí)現(xiàn)自身的經(jīng)濟(jì)效益。但是，企業(yè)在實(shí)際的工作和經(jīng)營(yíng)中，經(jīng)常將混合銷售與兼營(yíng)行為互相混淆，導(dǎo)致企業(yè)出現(xiàn)重復(fù)納稅或者稅收負(fù)擔(dān)過(guò)重，嚴(yán)重影響了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。
一、闡述混合銷售與兼營(yíng)行為
(1)混合銷售
企業(yè)在經(jīng)營(yíng)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的過(guò)程中，既涉及增值稅又涉及營(yíng)業(yè)稅，兩者之間存在著一種緊密相連的關(guān)系，且具有一定的從屬關(guān)系，這種行為被稱為混合銷售，其特點(diǎn)是由同一個(gè)納稅人進(jìn)行銷售貨物，提供非應(yīng)稅勞務(wù)，同時(shí)，從同一個(gè)購(gòu)買方取得應(yīng)收價(jià)款。
簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，比如某餐館在征稅范圍內(nèi)從屬于營(yíng)業(yè)稅征稅范圍，在繳稅過(guò)程中繳納營(yíng)業(yè)稅，但是，如果該餐館在其內(nèi)部設(shè)立一個(gè)小型超市，這個(gè)超市主要的目的是為餐館顧客進(jìn)行服務(wù)，這時(shí)，餐館和超市之間存在著一種從屬關(guān)系，這種經(jīng)營(yíng)方式就是混合銷售行為。另外，由于主要經(jīng)營(yíng)的是餐館，餐館繳納的稅款是營(yíng)業(yè)稅，則判定為營(yíng)業(yè)稅混合銷售行為。
(2)兼營(yíng)行為
納稅人在整個(gè)生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)的活動(dòng)當(dāng)中，有一種特殊的情況，就是既存在屬于增值稅征收范圍的行為，又存在不屬于增值稅征收范圍的行為，需要對(duì)其營(yíng)業(yè)額進(jìn)行分別核算，以此對(duì)增值稅和營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行分別征收。如果沒有進(jìn)行分別核算，這時(shí)需要稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)其進(jìn)行核定，這種情況被稱為兼營(yíng)行為。納稅人為了達(dá)到減稅甚至是免稅的目的，就要對(duì)其進(jìn)行單獨(dú)核算。兼營(yíng)行為的特點(diǎn)就是銷售貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)不同時(shí)發(fā)生在同一購(gòu)買者身上，且從事的勞務(wù)和貨物無(wú)直接聯(lián)系或從屬關(guān)系。
例如，在某個(gè)大型商場(chǎng)當(dāng)中，該商場(chǎng)內(nèi)同時(shí)設(shè)有高檔餐廳、超市、服裝市場(chǎng)等，這時(shí)，顧客在該大型商場(chǎng)內(nèi)的消費(fèi)十分多樣，商場(chǎng)內(nèi)的高檔餐廳、超市、服裝市場(chǎng)之間各自取得獨(dú)立的收入，沒有從屬關(guān)系，這種行為就是兼營(yíng)行為，在兼營(yíng)行為下進(jìn)行分別核算，應(yīng)分別征收營(yíng)業(yè)稅和增值稅。
二、混合銷售與兼營(yíng)行為的異同
(1)相同點(diǎn)
混合銷售和兼營(yíng)行為的相同點(diǎn)是，這兩種行為都涉及銷售貨物和提供非應(yīng)稅勞務(wù)。
(2)不同點(diǎn)
1、銷售行為存在不同
混合銷售是指在同一個(gè)銷售行為中，既銷售貨物，同時(shí)又提供非應(yīng)稅勞務(wù)，主要強(qiáng)調(diào)的是同一個(gè)銷售行為，而兼營(yíng)行為主要是指納稅人的經(jīng)營(yíng)范圍中有兩種業(yè)務(wù)，分別是銷售貨物和提供非應(yīng)稅勞務(wù)。
2、購(gòu)買者存在不同
混合銷售在銷售貨物和提供非應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)款中的購(gòu)買方為同一個(gè)，而兼營(yíng)行為中，銷售貨物和非應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生在不同的購(gòu)買者中，貨款由兩個(gè)以上的消費(fèi)者承擔(dān)。
3、征稅存在不同
混合銷售只征收一種稅款，即增值稅或營(yíng)業(yè)稅，而兼營(yíng)行為中征收兩種稅款。
(3)特殊混合銷售和兼營(yíng)行為
兩者分別在征收中存在一些特殊的情況，例如，特殊的兼營(yíng)行為和特殊的混合銷售，納稅人在應(yīng)稅行為和貨物，或者非應(yīng)稅勞務(wù)之間進(jìn)行兼營(yíng)時(shí)，對(duì)營(yíng)業(yè)額和銷售額進(jìn)行分別核算，這時(shí)，納稅人根據(jù)營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，無(wú)需根據(jù)銷售額繳納營(yíng)業(yè)稅，這種行為稱之為特殊的兼營(yíng)行為。而特殊的混合銷售必須要將營(yíng)業(yè)額和銷售額進(jìn)行分別核算，并繳納相應(yīng)的營(yíng)業(yè)稅和增值稅。
三、混合銷售與兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理
(1)混合銷售行為的稅務(wù)處理
企業(yè)所經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)屬于混合銷售行為，就必須要對(duì)企業(yè)是否繳納增值稅或營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行判斷，或者兩者分開核算和繳納，主要分為兩種情況，一種是企業(yè)是否銷售自然產(chǎn)物，如果企業(yè)銷售自然產(chǎn)物，并提供一定的勞務(wù)工作，這時(shí)應(yīng)分別對(duì)銷售額和營(yíng)業(yè)額進(jìn)行核算;另一種是企業(yè)銷售非自然產(chǎn)物，這時(shí)需根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，在分析企業(yè)性質(zhì)和主營(yíng)業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上，混合銷售行為一般包括從事生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、個(gè)體工商戶，并繳納相應(yīng)的增值稅，另外的其他單位和個(gè)人的經(jīng)營(yíng)行為屬于混合銷售行為，不繳納增值稅。
(2)兼營(yíng)行為的稅務(wù)處理
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》當(dāng)中規(guī)定，如果企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)屬于兼營(yíng)行為，這就表明納稅人兼營(yíng)非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，這時(shí)，需要對(duì)銷售額和營(yíng)業(yè)額之間進(jìn)行分別核算。如果沒有進(jìn)行分別核算，則對(duì)其核定工作交由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)。
(3)兩種行為的納稅籌劃
在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)和工作中，往往會(huì)遇到一些混合銷售行為或兼營(yíng)行為，加之企業(yè)中的經(jīng)營(yíng)范圍包含多個(gè)方面，如服務(wù)、銷售、制造和包裝等，相比于經(jīng)營(yíng)范圍較小的企業(yè)來(lái)說(shuō)，增加了一定的稅收負(fù)擔(dān)，所以，企業(yè)如何進(jìn)行納稅籌劃，制定納稅方案，降低稅負(fù)，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和發(fā)展來(lái)說(shuō)顯得尤為重要。
1、改變企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)方向
通過(guò)改變企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)方向來(lái)減輕稅負(fù)，如果某企業(yè)在做直接客戶項(xiàng)目時(shí)，既會(huì)涉及提供設(shè)備及安裝服務(wù)，提供包工包料的弱電建安工程，也會(huì)提供機(jī)房設(shè)備和建設(shè)項(xiàng)目，在合同中說(shuō)明企業(yè)既提供設(shè)備，又提供安裝服務(wù)，而這個(gè)設(shè)備的價(jià)值不足總價(jià)值的三分之一，這時(shí)就存在著涉稅風(fēng)險(xiǎn)。在國(guó)稅方面，認(rèn)為該企業(yè)在銷售設(shè)備的同時(shí)也提供勞務(wù)，屬于混合銷售行為，需要交納全額的增值稅，在地稅方面，認(rèn)為屬于工程承包合同，在提供勞務(wù)的同時(shí)提供設(shè)備，需繳納全額營(yíng)業(yè)稅，這時(shí)，如果企業(yè)沒有明確主營(yíng)業(yè)務(wù)的話，就會(huì)給企業(yè)納稅帶來(lái)一定的爭(zhēng)議或出現(xiàn)重復(fù)納稅的情況。對(duì)此，我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)有明確：“當(dāng)企業(yè)在稅務(wù)登記時(shí)沒有辦法確定其主營(yíng)業(yè)務(wù)時(shí)，多以工商登記中所注明的第一項(xiàng)業(yè)務(wù)作為標(biāo)準(zhǔn)，并且在確定后，除遇到特殊情況意外，不能再進(jìn)行任何調(diào)整。”一般針對(duì)企業(yè)中涉及設(shè)備和安裝的業(yè)務(wù)時(shí)，多將企業(yè)的主要經(jīng)營(yíng)方向放在建筑安裝業(yè)上，最主要的原因就是建筑安裝業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)相對(duì)較輕，從而有效地減輕了企業(yè)的稅負(fù)。
2、將混合銷售行為變成兼營(yíng)行為
通過(guò)將混合銷售行為變成兼營(yíng)行為來(lái)避免企業(yè)的稅負(fù)過(guò)高，如果銷售產(chǎn)品的企業(yè)為一般納稅人，假設(shè)銷售收入的金額為70萬(wàn)元，另外提供的安裝服務(wù)取得收入30萬(wàn)元，這時(shí)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為屬于混合銷售行為。根據(jù)我國(guó)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中的規(guī)定，企業(yè)需繳納增值稅，銷項(xiàng)稅額為17萬(wàn)元，這時(shí)，由于企業(yè)的安裝服務(wù)不存在進(jìn)項(xiàng)稅額，就導(dǎo)致企業(yè)的稅負(fù)相對(duì)較高。所以，可以考慮將混合銷售行為變?yōu)榧鏍I(yíng)行為進(jìn)行分別核算。例如，以空調(diào)銷售為例，空調(diào)的銷售與安裝服務(wù)屬于混合銷售行為，因安裝服務(wù)無(wú)法取得進(jìn)項(xiàng)稅，因此企業(yè)稅負(fù)較高。對(duì)此，可以考慮成立單獨(dú)的安裝公司，專門針對(duì)安裝業(yè)務(wù)對(duì)客戶服務(wù)，并繳納營(yíng)業(yè)稅，空調(diào)銷售收入繳納增值稅，從而有效地避免企業(yè)稅負(fù)過(guò)高的問(wèn)題。
四、總結(jié)
綜上所述，營(yíng)業(yè)稅改為增值稅在不斷推進(jìn)和改革的過(guò)程中，混合銷售和兼營(yíng)行為也在一定程度上發(fā)生了變化，對(duì)兩者之間的關(guān)系進(jìn)行正確的處理，并采用合適的稅務(wù)處理方式進(jìn)行稅收籌劃工作，成為了當(dāng)前企業(yè)面臨的主要問(wèn)題，也是企業(yè)降低稅負(fù)、提高經(jīng)濟(jì)效益的必然方式。
參考文獻(xiàn)：
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