財務(wù)信息表露研究

摘要：文章從強制表露內(nèi)部控制信息的必要性進手，分析我國上市公司財務(wù)報告中內(nèi)部控制信息表露現(xiàn)狀和原因，提出一些完善內(nèi)部控制信息表露的建議。 　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；表露；財務(wù)報告 　　 　　2006年上海證券交易所和深圳證券交易所先后制定發(fā)布了《上市公司內(nèi)部控制指引》，明確要求上市公司董事會應(yīng)在年度報告表露的同時，表露企業(yè)年度內(nèi)部控制自我評估報告和會計師事務(wù)所對內(nèi)部控制自我評估報告的核實評價意見。從此，我國對內(nèi)部控制信息的表露由自愿表露過渡到了強制表露階段。 　　 　　一、表露內(nèi)部控制信息的必要性 　　 　　（一）對于投資者、債權(quán)人及其他外部信息使用者來說，內(nèi)部控制信息表露可以提供附加信息 　　近年來，我國上市公司一系列財務(wù)丑聞的表露反映出我國上市公司會計信息失真題目比較嚴重，以致投資者對上市公司的信息表露缺乏信心。單純的財務(wù)報告已不能滿足投資者的需要，內(nèi)部控制信息的表露可以幫助投資者更好地了解上市公司的實際情況。 　�。ǘ�）對于上市公司自身來說，內(nèi)部控制信息表露可以進步企業(yè)治理當局內(nèi)部控制的意識 　　通過對內(nèi)部控制的自我評估，治理當局可以在導致重大后果以前發(fā)現(xiàn)內(nèi)控中存在的缺陷，及時改進企業(yè)治理、減少舞弊。同時，內(nèi)部控制信息表露也是治理當局解除受托責任的一種方式，委托者可以通過表露的內(nèi)部控制信息來判定受托者是否盡心盡職履行受托義務(wù)。 　　 　　二、我國上市公司財務(wù)報告中內(nèi)部控制信息表露現(xiàn)狀和原因分析 　　 　　2006年7月1日開始施行的《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》（以下簡稱《指引》）要求隨年報一同表露的內(nèi)部控制評估報告中應(yīng)包含以下內(nèi)容：內(nèi)控制度是否建立健全；內(nèi)控制度是否得到有效實施；內(nèi)部控制檢查監(jiān)視工作的情況；內(nèi)控制度及實在施過程中出現(xiàn)的重大風險和處理情況；對本年度內(nèi)部控制檢查監(jiān)視工作計劃完成情況的評價；完善內(nèi)控制度的有關(guān)措施以及下一年度內(nèi)部控制有關(guān)工作計劃。而且要求注冊會計師在對公司進行年度審計時，應(yīng)參照有關(guān)主管部分的規(guī)定，就公司財務(wù)報告內(nèi)部控制情況出具評價意見。 　　查閱上交所上市公司2006年年度報告可以發(fā)現(xiàn)，大部分上市公司僅在年度報告第十部分重大事項中公司內(nèi)部控制制度建設(shè)一項或詳或略地表露了公司內(nèi)控的相關(guān)信息，多是流于形式，有的公司甚至僅以“公司現(xiàn)有內(nèi)部控制制度基本涵蓋了公司經(jīng)營治理中的各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，保證了公司經(jīng)營治理活動的正常運行”等空洞的語言一筆帶過，即使是表露較為具體的公司，也未能完全包含《指引》中所要求表露的內(nèi)容，并且?guī)缀跛�有公司都沒有表露聘請注冊會計師就公司財務(wù)報告內(nèi)部控制情況出具評價意見的信息。 　　由此可見，大部分上市公司在年報中表露的內(nèi)控信息均未達到《指引》的相關(guān)要求，上市公司普遍缺乏對內(nèi)部控制信息具體表露的動力。造成這一現(xiàn)象的原因是多方面的。 　�。ㄒ唬�從內(nèi)部控制信息供求角度分析 　　作為信息的需求方，目前我國資本市場中，股市投機性強，投資者的專業(yè)性較差，對數(shù)據(jù)的理解分析能力以及綜合素質(zhì)較弱，對高質(zhì)量會計信息需求不足。 　　而作為信息的供給方，上市公司內(nèi)控信息表露的本錢—效益題目是造成這一現(xiàn)象根本原因。只有信息產(chǎn)生的效益大于信息的本錢，信息的生產(chǎn)才具備經(jīng)濟上的公道性。上海證券交易所等單位對我國上市公司信息表露的本錢效益進行問卷調(diào)查（周勤業(yè)，2003）表明：上市公司信息表露負擔日益加重，集中于在指定報紙刊登信息表露文件的用度和定期報告的審計用度，上市公司以為信息表露對產(chǎn)品銷售、品牌宣傳有一定的促進作用，但作用不是太大，對改進企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)的意義也尚未體現(xiàn)出來。 　�。ǘ�）從內(nèi)部控制信息表露的制度角度分析 　　首先，《指引》對表露內(nèi)容的規(guī)定不完善，沒有說明上市公司評價內(nèi)部控制建立和實施情況的標準，使內(nèi)部控制自我評估報告的信息含量下降，可操縱性差。我國對于內(nèi)部控制的完整性、公道性及有效性缺乏一個同一、權(quán)威的標準體系。除證券公司、貿(mào)易銀行以外的上市公司一般是參照2001年財政部發(fā)布的《內(nèi)部會計控制——基本規(guī)范（試行）》，該規(guī)范是目前我國內(nèi)部控制領(lǐng)域比較權(quán)威的標準，也是上市公司進行內(nèi)部控制建設(shè)所依據(jù)的標準，但其將內(nèi)部控制定位于內(nèi)部會計控制，兼顧與會計相關(guān)的控制，立足點還是從內(nèi)部會計控制的角度進行規(guī)范，已遠遠不能適應(yīng)當前市場環(huán)境對企業(yè)內(nèi)部控制的要求。在這種缺乏內(nèi)部控制評估標準情況下，不同企業(yè)對內(nèi)部控制發(fā)表的自我評估結(jié)論很難具有可比性，注冊會計師對企業(yè)的內(nèi)部控制進行評價應(yīng)采取哪些程序、遵循哪些標準沒有規(guī)范可依，其執(zhí)業(yè)風險大小不好衡量。 　　其次，表露要求中缺乏董事會對內(nèi)部控制信息表露責任的相關(guān)表述。董事會在內(nèi)部控制報告中表明企業(yè)對內(nèi)部控制的責任，可以增強其內(nèi)部控制意識，通過治理層改善控制環(huán)境，進步財務(wù)報告的可靠性。提供內(nèi)部控制信息實際上也是董事會解脫受托責任的一種方式。 　　另外，《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》沒有對違反該規(guī)定的行為進行相關(guān)處罰的條款，《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》中指出對公司及其有關(guān)職員違反該指引規(guī)定的行為參照《上市規(guī)則》有關(guān)規(guī)定給予處分�？偟膩碚f，處罰力度太輕，這也從客觀上導致了《指引》在上市公司2006年年報未能被嚴格執(zhí)行。 　　 　　三、改進我國上市公司財務(wù)報告中內(nèi)部控制信息表露的建議 　　 　　（一）加強引導，使治理當局熟悉到表露內(nèi)部控制信息的作用 　　表露內(nèi)部控制信息是加強企業(yè)自身治理的重要措施，對公司來說是有好處的。一方面，它能夠使股東和其它投資者更加了解公司的治理現(xiàn)狀和財務(wù)狀況，從而引起更多投資者的愛好；另一方面，公司可以通過內(nèi)部控制改善經(jīng)營治理，達到戰(zhàn)略目標。 　�。ǘ�）盡快出臺內(nèi)部控制的標準和評價規(guī)范 　　只有制定出類似于美國COSO報告（2003年COSO的《企業(yè)風險治理框架》拓展了內(nèi)部控制的框架，指出企業(yè)風險治理的包括內(nèi)部環(huán)境、目標設(shè)定、事項識別、風險評估、風險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控八大要素，《指引》采用了此觀點。）比較同一、權(quán)威的企業(yè)內(nèi)部控制標準體系以后，內(nèi)控信息的表露才具有操縱性和可比性，注冊會計師也才有了判定企業(yè)內(nèi)控完整、公道、有效的標準。 　　2006年7月，經(jīng)國務(wù)院批準，由財政部牽頭發(fā)起，證監(jiān)會、國資委共同參與的我國“企業(yè)內(nèi)部控制標準委員會”正式在北京成立，并于2007年3月發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項具體規(guī)范（征求意見稿），該意見稿鑒戒了美國COSO報告的已有成果，這表明我國已開始積極規(guī)劃出臺既吸收了國外先進內(nèi)部控制理念，又符合我國企業(yè)實際情況的內(nèi)控建設(shè)和評價的相關(guān)制度和規(guī)范，使財務(wù)報告中內(nèi)部控制評價有同一權(quán)威的標準可以參照。 　�。ㄈ�）進一步規(guī)范表露內(nèi)容和形式 　　證監(jiān)會應(yīng)當對內(nèi)部控制信息表露的主體內(nèi)容和格式做出更加具體的規(guī)定。除現(xiàn)有規(guī)定外，內(nèi)部控制報告應(yīng)增加以下四個方面的內(nèi)容：1、內(nèi)部控制報告應(yīng)表明董事會和治理當局對內(nèi)部控制的責任。建立、實施和維護企業(yè)的內(nèi)部控制制度是治理當局的責任，內(nèi)部控制的目標在于公道保證財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營的效率和效果、法律和法規(guī)的遵循性。2、內(nèi)部控制報告還應(yīng)說明所依據(jù)的內(nèi)部控制的標準或規(guī)則框架。內(nèi)部控制標準是用來指導公司設(shè)計和執(zhí)行相關(guān)內(nèi)部控制的基本依據(jù)，也是評價內(nèi)部控制有效性的標準。3、內(nèi)部控制報告應(yīng)聲明企業(yè)的內(nèi)部控制有效性（或除已表述的重大缺陷以外的內(nèi)部控制有效性）不存在對企業(yè)財務(wù)報告的可靠性和對企業(yè)資產(chǎn)的安全和完整有重大不利影響的情況。4、有必要在報告中說明內(nèi)部控制存在固有缺陷，有效的內(nèi)部控制也只能對經(jīng)營、財務(wù)、法規(guī)遵循三大目標的實現(xiàn)提供公道保證，而且，隨著環(huán)境和情況的變化其有效性可能會發(fā)生改變。 　�。ㄋ模┲贫〞�計師事務(wù)所出具內(nèi)部控制自我評估報告核實評價意見的標準 　　目前注冊會計師內(nèi)部控制審核業(yè)務(wù)是依據(jù)中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布的《內(nèi)部控制審核指導》和中國證監(jiān)會的有關(guān)規(guī)定（中國證監(jiān)會在股份公司首次公然發(fā)行股票以及上市公司發(fā)行新股和發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券時，要求擬發(fā)行證券的公司和上市公司表露公司治理層對內(nèi)部控制制度的完整性、公道性及有效性做出自我評估意見，同時要求注冊會計師指出“三性”是否存在重大缺陷。）進行的。該指導意見規(guī)定了內(nèi)部控制評價的范圍、程序、方法和報告等一般性要求，卻沒有涉及評價內(nèi)部控制的操縱性工具，因此不能明確注冊會計師應(yīng)該對上市公司的哪些控制內(nèi)容和要點進行測試，以及測試標準和對應(yīng)的評價意見類型。建議可以鑒戒美國COSO報告所提出的評價工具，設(shè)計我國上市公司的內(nèi)部控制評價工具，將內(nèi)部環(huán)境、目標設(shè)定、事項識別、風險評估、風險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通和監(jiān)控作為內(nèi)部控制評價工具的框架，從而服務(wù)于經(jīng)營、財務(wù)報告以及法規(guī)遵循這三大內(nèi)部控制評價的目標。 　　（五）明確界定公司治理層對內(nèi)部控制的法律責任，加大處罰力度 　　引進問責機制，細化對各種違法違規(guī)編制和提供財務(wù)報告以及內(nèi)部控制報告行為的處罰條款，對違法的單位和個人要嚴格追究當事人個人及其所在企業(yè)的民事及行政責任，情節(jié)嚴重的追究其刑事責任，這樣有利于從根本上遏制治理層舞弊的動機。

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