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新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的固定資產(chǎn)減值問題
編者按：新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第８號(hào)——資產(chǎn)減值》與原《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》相比，最突出的不同是：首先，新準(zhǔn)則限定了資產(chǎn)包括單項(xiàng)資產(chǎn)和資產(chǎn)組，規(guī)定資產(chǎn)組是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流入。在單項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備難以確定時(shí)，應(yīng)按相關(guān)資產(chǎn)組確定資產(chǎn)減值。其次，引入了總部資產(chǎn)的概念，總部資產(chǎn)是企業(yè)集團(tuán)和事業(yè)部的資產(chǎn)，包括辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)，其顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生獨(dú)立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價(jià)值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。同時(shí)，新準(zhǔn)則還規(guī)定，對(duì)于諸如固定資產(chǎn)的減值損失，一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回�；谛聹�(zhǔn)則的上述規(guī)定，這里針對(duì)企業(yè)固定資產(chǎn)發(fā)生減值的情況闡述其會(huì)計(jì)核算實(shí)務(wù)操作的具體步驟，以供同行參考。新準(zhǔn)則下的固定資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理分析如下：
（一）判斷固定資產(chǎn)在會(huì)計(jì)期末是否存在減值的跡象
資產(chǎn)減值的跡象是指可能導(dǎo)致資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的情況。判斷固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值的關(guān)系是企業(yè)處理固定資產(chǎn)減值問題的開始，這需要會(huì)計(jì)人員掌握資產(chǎn)減值的職業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)。關(guān)于資產(chǎn)減值的標(biāo)準(zhǔn)，新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則區(qū)別不大。
（二）確定固定資產(chǎn)期末的可收回金額
固定資產(chǎn)可收回金額是指固定資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與預(yù)期從該資產(chǎn)的使用壽命結(jié)束時(shí)的處置中形成的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者中的較高者。
1.固定資產(chǎn)期末可收回金額的確定原則
（１）公允價(jià)值只能按資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)原則進(jìn)行確定，處置費(fèi)用包括與固定資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅金、搬運(yùn)費(fèi)以及為使用固定資產(chǎn)達(dá)到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等；
（２）企業(yè)預(yù)期從該資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用壽命結(jié)束時(shí)的處置中取得的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值主要取決于該固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、未來所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的選擇；
（３）預(yù)計(jì)使用壽命應(yīng)以該項(xiàng)固定資產(chǎn)的尚可使用壽命為限；
（４）該固定資產(chǎn)未來所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)持續(xù)使用過程中預(yù)計(jì)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入、為實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)持續(xù)使用過程中產(chǎn)生的現(xiàn)金流入所必需的預(yù)計(jì)現(xiàn)金流出以及資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)，處置資產(chǎn)所收到或者支付的凈現(xiàn)金流量；
（５）折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是一個(gè)反映當(dāng)前市場(chǎng)貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率，它是企業(yè)在購(gòu)置或投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。
2.固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算
（１）如果固定資產(chǎn)在其尚可使用年限內(nèi)每年末帶來的現(xiàn)金流量相等且為A，則：
固定資產(chǎn)未來的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為年金現(xiàn)值＝A×PA（n，r）
式中，A——年金，n——年限數(shù)，r——折現(xiàn)率，PA（n，r）——年金現(xiàn)值系數(shù)。
（２）如果固定資產(chǎn)在其尚可使用年限內(nèi)每年末帶來的現(xiàn)金流量不相等，即為一變量X，則固定資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為復(fù)利現(xiàn)值＝∑（X×pv（n，r））。式中，n為年限數(shù)，r為折現(xiàn)率，pv（n，r）為復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)。
資產(chǎn)組可收回金額的計(jì)量與單項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)相同。
（三）計(jì)算確定固定資產(chǎn)期末的賬面價(jià)值
1.單項(xiàng)固定資產(chǎn)的期末賬價(jià)值等于“固定資產(chǎn)原價(jià)”減“累計(jì)折舊”減“已累計(jì)計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”之后的差額。前兩者之差即為固定資產(chǎn)的凈值，再與后者之差就是固定資產(chǎn)的凈額。
2.資產(chǎn)組的期末賬面價(jià)值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組和可以合理且一致地分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價(jià)值，通常不應(yīng)當(dāng)包括已確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值。這種情況是指資產(chǎn)組在處置時(shí)如果要求購(gòu)買者承擔(dān)一項(xiàng)負(fù)債（如環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等），該負(fù)債金額已經(jīng)確認(rèn)并計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負(fù)債在內(nèi)的單一公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額的，那么，為了比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價(jià)值及其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)將已確認(rèn)的負(fù)債金額從中扣除。
資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)與其可收回金額的確定方式相一致。
（四）確定本期固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的金額
對(duì)于單項(xiàng)資產(chǎn)而言，應(yīng)比較：“固定資產(chǎn)期末賬面價(jià)值”減“固定資產(chǎn)期末可收回金額”之間的差額。若差額大于0則說明固定資產(chǎn)本期已發(fā)生減值，該差額就是本期固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額；反之，則說明本期固定資產(chǎn)未發(fā)生減值損失。
資產(chǎn)組及企業(yè)所認(rèn)定的資產(chǎn)組合，同樣是比較期末賬面價(jià)值與期末可收回金額的差額，再確定其應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的金額。
（五）賬務(wù)處理
分公司作為資產(chǎn)組，要將其發(fā)生的減值損失在各項(xiàng)資產(chǎn)中進(jìn)行分配，作出賬務(wù)處理。需要注意的是，減值損失的金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅菏紫鹊譁p分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值；然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。
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