論會計計量對收益的影響

【摘 要】 采用不同的會計計量模式所產生的會計信息是不相同的,必然會對收益產生不同的影響,造成有些企業(yè)財會職員利用會計計量的這一特點來進行利潤操縱。文章在明確相關概念的基礎上,具體闡述了會計計量模式對收益產生的影響。
　　【關鍵詞】 會計計量; 計量模式; 計量屬性; 收益
　　
　　一、會計計量的相關概念
　　
　　會計計量是指為了在資產負債表和利潤表中確認和計列有關財務報表的要素而確定其貨幣金額的過程。會計計量模式主要由三個要素組成:計量對象、計量標準和計量屬性。
　　(一)計量對象
　　會計對象是指市場經濟條件下,在每一個會計主體范圍內,財務會計能夠反映和控制的經濟事物與經濟行為。會計計量對象就是被計量的客體,具體到會計要素上就是資產、負債、收進、用度等。
　　(二)計量標準
　　計量單位是指對計量對象的某一屬性進行計量時,具體采用的標準單位。貨幣一直充當著會計計量的標準單位,或者說國際通用會計計量單位。但是貨幣本身也具有價值,即貨幣具有兩重性。貨幣的兩重性會給會計計量帶來需要解決的重要題目,即貨幣的購買力變動。相應的計量單位也存在兩種選擇:一是名義貨幣;二是貨幣的購買力,即一般購買力。名義貨幣單位的購買力是會發(fā)生變動的,用名義貨幣編制財務會計報表較為簡便可靠。一般購買力貨幣單位是對名義貨幣單位的調整或變換形式,是按照一定時點的實際貨幣購買力換算后的計量單位,從而使不同時期的貨幣計量標準保持在相同的計量基礎上。
　　(三)計量屬性
　　計量屬性是指被計量客體的特性或外在表現(xiàn)形式,具體到會計要素就是資產、負債、收進、用度等要素可以用貨幣量化的表現(xiàn)方面。我國2006年頒布的《企業(yè)會計準則——基本準則》中明確規(guī)定會計計量屬性有五種,即:歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值。
　　在新《企業(yè)會計準則———基本準則》第九章中規(guī)定:“企業(yè)在將符合確認條件的會計要素登記進賬并列報于會計報表及其附注時,應當按照規(guī)定的會計計量屬性進行計量,確定其金額。企業(yè)在對會計要素進行計量時,一般應當采用歷史本錢。采用重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的,應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量”。同時,對在歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等計量屬性下資產和負債的計量金額進行了規(guī)定。至于選取何種計量屬性,完全取決于會計信息用戶的需要。由于各種會計信息用戶所需求的會計信息不可能相同,因此,對計量屬性的選擇也會不同。
　　由以上內容可知,對于所有的計量對象都存在著幾種不同的計量模式,如表1。
　　
　　二、收益的相關概念
　　
　　這里提到的收益是指會計學上的收益,須與經濟學上的收益區(qū)分開來。根據(jù)傳統(tǒng)觀點,會計收益又稱利潤或盈利,是指來自企業(yè)期間交易的已實現(xiàn)收進和相應用度之間的差額,是根據(jù)企業(yè)實際發(fā)生的經濟業(yè)務,以銷售產品或提供勞務所獲得的銷售收進,減往為實現(xiàn)銷售收進所支出的本錢得出的。這些經濟業(yè)務,既包括外部交易,也包括內部交易。與外界的業(yè)務活動使企業(yè)的資產或負債發(fā)生轉移,由于它通常是直接的貨幣收支,因而其量度一般也是確切的。企業(yè)內部的資產之使用或轉移,由于是非直接的貨幣收支,因而其量度通常并不確切。按照傳統(tǒng)會計觀點,市場價格或預期價格發(fā)生變化而引起的價值變動不包括在內部資產轉移之列。
　　收益是建立在會計分期假設之上的,它指的是某一特定期間企業(yè)的生產經營成果。早期的收益是根據(jù)現(xiàn)金收付制來計算的,而現(xiàn)代的收益則是按權責發(fā)生制劃分當期收進和用度,在進行了恰當?shù)呐浔群笥嬎愠鰜淼摹�會計收益的確定要依據(jù)以下兩項原則:收益確定的實現(xiàn)原則和收益確定的穩(wěn)健原則。根據(jù)收益確認的實現(xiàn)原則,企業(yè)收益應劃分為營業(yè)收益和持產損益。營業(yè)收益的確認必須在商品或勞務銷售等關鍵性事項發(fā)生以后,而持產損益是指持有資產的已實現(xiàn)損益,因物價變動引起的未實現(xiàn)損益則不予以確認。根據(jù)收益確定的穩(wěn)健原則,當企業(yè)某項經濟業(yè)務有多種會計方法可供選擇時,應選擇最不會高估收益的方法,它包括不應高估收進和不應低估用度兩個方面。
　　
　　三、不同的會計計量模式對收益造成的影響
　　
　　對于所有的計量對象,會計計量模式是計量單位和計量屬性的有機結合,不同的計量模式得出的會計信息可能存在較大差別。
　　(一)計量單位對收益造成的影響
　
　　在傳統(tǒng)的會計計量中,名義貨幣長期普遍地為人們所使用。在物價穩(wěn)定的情況下,或者通貨膨脹或緊縮的幅度較小在一定時期內可以相互抵消時,名義貨幣單位還是相對穩(wěn)定的。但當物價上漲(或下跌)幅度較大時,再用歷史本錢來計量,將會使企業(yè)在生產經營過程中的本錢用度被低估(或高估),從而對收益產生影響。
　　可用例1來說明物價上漲時采用名義貨幣和一般購買力作為計量單位對收益的影響:設某企業(yè)2005年以2 500元購進A產品,2006年以3 000元的價格銷售,物價指數(shù)上升10%,計算其收益見表2。
　
　　這種情況下按照一般購買力計算所得的收益比按照名義計算所得收益低是由于2006年的物價指數(shù)上升了10%,即貨幣購買力下跌10%,實際收益也下降了。正因如此,經濟發(fā)達國家的會計都要求在高通貨膨脹率下,不能忽視貨幣購買力的變化,應在編制正常會計報表的基礎上補充編制不變價格的財務報表以提供真實的會計信息。但按照國際會計慣例,從財務報表的編制本錢與其效益比較考慮,只要物價變動不達到惡性通貨膨脹程度(標志是三年累計的通貨膨脹率接近或超過100%),一般都以各國法定的名義貨幣為計量單位,而不考慮購買力的變化對會計的影響。
　　(二)計量屬性對收益產生的影響
　　計量屬性是影響會計計量行為和結果的關鍵因素。計量屬性反映的是會計要素金額的確定基礎,主要包括歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。不同的計量屬性,會使相同的會計要素表現(xiàn)為不同的貨幣數(shù)目;采用不同的計量屬性,一個時點的財務狀況和一個期間的經營成果會有程度不同的差異,這些差異終極都要回結到資產、負債、所有者權益、收進、用度、利潤的不同,進而對收益產生影響。下面通過對歷史本錢和重置本錢的比較來說明不同的計量屬性對收益所造成的影響。 　　歷史本錢原則要求在進行會計核算時,某項資產按其取得或交換時的實際價格進賬,進賬后的賬面價值在該資產的存續(xù)期內一般不作調整,它所反映的是市場交易實際價格,可靠性強。但其優(yōu)點同時也是缺點,它所反映的價格只是一個固定的時間點上的,而不能反映企業(yè)在持有資產期間由于經營環(huán)境變化而引發(fā)的企業(yè)持有資產的價值變化,從而相關性比較差,特別是在20世紀現(xiàn)行幣值不穩(wěn)定、通貨膨脹時時存在且物價總是處于不斷變化的經濟條件下,資產以歷史本錢計價往往與其重置本錢有差異,固然在這種計價方式下對資產采取了提取累計折舊和減值預備以彌補其缺陷,但是仍然不能正確地反映資產的現(xiàn)實價值。收進是按現(xiàn)行市價計量,本錢、用度卻是按歷史本錢計量。很顯然這兩者之間的差額(收益)由兩部分構成:一部分是由勞動者創(chuàng)造的純利潤;另一部分則是由經濟因素影響形成的價格差。但現(xiàn)行的利潤分配制度對這兩者卻不加以區(qū)分,從而出現(xiàn)收益超分配、虛利實分的現(xiàn)象。尤其近幾年來通貨膨脹一直居高不下,因此歷史本錢的會計報表由于物價總體水平的上漲使其部分項目的計量變得不真實,資產的賬面價值明顯脫離現(xiàn)實價值,使企業(yè)產生了大量虛利,使企業(yè)上交國家利稅和分配股東的股利增加,使得國家和股東慢慢把企業(yè)吃空。很多企業(yè)固然在報表上出現(xiàn)巨大的凈損益,卻無力補充存貨和更新設備,由于在物價上漲和通貨膨脹經濟下,按歷史本錢原則計提的累計折舊會導致固定資產已耗價值補償不足,補償?shù)膬r值不足購買與原有質量、數(shù)目相同的資產和存貨,企業(yè)的生產規(guī)模不斷萎縮,資本保全無法實現(xiàn)。
　　重置本錢又稱現(xiàn)行本錢,是指按照當前市場條件,重新取得同樣一項資產所需支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物金額。在重置本錢計量下,資產按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。負債按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量。在實務中,重置本錢多應用于盤盈固定資產的計量等。
　　例2分別采用歷史本錢/名義貨幣模式和重置本錢/名義貨幣模式進行計量來研究這些計量方法對收益造成的不同影響。設某企業(yè)2004年初購進一批存貨30 000元,并在年底以50 000元全部售出。這些存貨的年末市價上升為32 000元,那么經營收益的計算如表3。
　
　　不同的利益團體在不同的經濟狀況下,之所以對選擇會計計量模式會有不同的傾向,是由于不同會計計量模式的選擇影響各有關利害關系團體的利益及分配。在物價上漲的經濟條件下,企業(yè)的經營者可能傾向采用歷史本錢/名義貨幣計量模式。由于在該模式下,由于本錢補償不足,可以虛記成夸大企業(yè)的經營收益,虛夸和粉飾經營者的工作業(yè)績,從而使經營者獲得相應的物質利益。然而在該模式下投資人投進的資本由于本錢不能足額補償因而難以保全,從而腐蝕投資的資本及由資本所帶來的利益,所以投資人不愿接受這一模式�？傊�,各種會計計量模式都有其客觀存在的公道而現(xiàn)實的依據(jù)。
　　
　　四、結論
　　
　　不同會計計量模式的選擇對企業(yè)會計收益造成不同的影響,從而通過會計信息的表露反映出不同的財務狀況。因此,企業(yè)作為會計信息的提供者,必須采用公道的會計模式,恰當?shù)乇磉_和表露會計信息的新變化,真實、客觀地提供相關信息為信息使用者服務;債權人、投資者作為會計信息的使用者,必須更新自己對會計計量知識體系的熟悉,全面理解會計計量對收益的影響,才能運用企業(yè)所表露的會計信息作出正確的決策�！�
　　
　　【參考文獻】
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