風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)芻議

所謂風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，是指以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的、評(píng)估為基礎(chǔ)，規(guī)劃審計(jì)工作，確定審查賬目的重點(diǎn)和抽查規(guī)模，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，查明會(huì)計(jì)報(bào)表是否公允真實(shí)的審計(jì)程序模式。它是在制度基礎(chǔ)審計(jì)的基礎(chǔ)上，于２０世紀(jì)８０年代產(chǎn)生的最新審計(jì)程序模式。


一、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的運(yùn)用要求


首先，它要求審計(jì)職員在受托前對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析、評(píng)估，并根據(jù)審計(jì)能力和獨(dú)立性，決策是否接受委托或應(yīng)收取的審計(jì)費(fèi)，以便審計(jì)職員在受托之前就能有效地防范和規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，或?yàn)閷�來進(jìn)行充分的實(shí)質(zhì)性測(cè)試提供充足的資金保證，真正做到防患于未然。


其次，它要求審計(jì)職員把編制審計(jì)計(jì)劃的客觀依據(jù)，從控制程序拓展到包括控制環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估在內(nèi)的整個(gè)內(nèi)部控制框架，從控制風(fēng)險(xiǎn)深進(jìn)到固有風(fēng)險(xiǎn)，以固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的綜合水平為編制審計(jì)計(jì)劃的客觀依據(jù)。即要改變制度基礎(chǔ)審計(jì)編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，只依據(jù)內(nèi)部控制的控制程序是否健全、有效的局面。


同時(shí)，它還要求審計(jì)職員樹立主動(dòng)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)，從保證審計(jì)質(zhì)量、進(jìn)步審計(jì)效率、實(shí)現(xiàn)審計(jì)效益最大化的目的出發(fā)，制定審計(jì)謀略，主動(dòng)接受一定水平的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)即期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并以此為編制審計(jì)計(jì)劃的又一重要依據(jù)，以明確審計(jì)質(zhì)量控制目標(biāo)，保證實(shí)質(zhì)性測(cè)試的充分性，也可防止盲目擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測(cè)試范圍、浪費(fèi)審計(jì)資源的發(fā)生，進(jìn)一步地進(jìn)步審計(jì)效率�？傊�，它要求審計(jì)職員在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，要全面、深進(jìn)、積極地考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。


再次，它要求審計(jì)職員在審計(jì)過程中，要全過程使用分析性測(cè)試，即不能僅從查賬進(jìn)手，試圖查清被審計(jì)單位的重大錯(cuò)誤和舞弊，更要從分析內(nèi)部控制環(huán)境特別是治理當(dāng)局的經(jīng)營理念的變化出發(fā)，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的健全、有效性，確定內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)；要從調(diào)查被審計(jì)單位的內(nèi)外環(huán)境，特別是治理當(dāng)局面臨的或工作上的壓力進(jìn)手，分析被審計(jì)單位是否存在形成舞弊的動(dòng)機(jī)和環(huán)境，以及舞弊可能存在的領(lǐng)域和方式；要從會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)在邏輯關(guān)系的分析進(jìn)手，尋找舞弊的蛛絲馬跡；要從確保將實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平降低到期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平之內(nèi)的目的出發(fā)，不斷分析審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的控制情況，確保審計(jì)質(zhì)量合格�？傊�，它要求審計(jì)職員要從更高的角度、更寬的視野，進(jìn)行更有針對(duì)性的深進(jìn)分析、檢查，更正確地確定審計(jì)重點(diǎn)和程序，更快、更全面地查清重大錯(cuò)誤和舞弊，保證審計(jì)質(zhì)量，進(jìn)步審計(jì)效率。


最后，它要求審計(jì)職員對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)，要在受托前、計(jì)劃期間和實(shí)質(zhì)性測(cè)試后進(jìn)行三次評(píng)估；對(duì)控制風(fēng)險(xiǎn)也要在計(jì)劃期間、期中審計(jì)期間和實(shí)質(zhì)性測(cè)試后進(jìn)行三次評(píng)估，以便審計(jì)職員對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行層層設(shè)防，確保將實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平控制在期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平之內(nèi)，保證審計(jì)質(zhì)量合格。


二、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的運(yùn)用程序


正確運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，才能發(fā)揮其既能保證審計(jì)質(zhì)量又能進(jìn)步審計(jì)效率的作用。為此，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)應(yīng)按以下五步來進(jìn)行：


第一步，受托前，審計(jì)職員應(yīng)通過調(diào)查、了解被審計(jì)單位的基本情況，初評(píng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，決定是否受托或收取審計(jì)用度的金額。風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)要求審計(jì)職員在受托前應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估。評(píng)估的重點(diǎn)是：被審計(jì)單位發(fā)生經(jīng)營失敗的可能性，治理當(dāng)局的老實(shí)、可信性等；評(píng)估的目的是：決定是否受托或收取審計(jì)用度的金額。假如審計(jì)職員以為被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)能夠承受，可以有效地控制，就可以受托并根據(jù)初評(píng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平確定將要收取的審計(jì)用度額；否則，審計(jì)職員就應(yīng)謝盡委托。


第二步，受托后，審計(jì)職員應(yīng)進(jìn)一步了解被審計(jì)單位的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務(wù)性質(zhì)、組織機(jī)構(gòu)、內(nèi)部控制、報(bào)表使用者對(duì)報(bào)表的依靠程度和需求特點(diǎn)等情況，對(duì)被審計(jì)單位報(bào)表進(jìn)行性測(cè)試，可能存在的舞弊的形成環(huán)境和原因，確定期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平，評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的綜合水平，計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，據(jù)以確定審計(jì)謀略、重點(diǎn)和規(guī)模，選擇適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，編制審計(jì)計(jì)劃，以便在保證審計(jì)質(zhì)量的條件下，最大限度地進(jìn)步審計(jì)效率。


第三步，假如在計(jì)劃階段，通過了解以為被審計(jì)單位內(nèi)部控制很可能比較健全、有效，可進(jìn)行期中審計(jì)，對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)審，進(jìn)一步評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，校正計(jì)劃檢查風(fēng)險(xiǎn)，以便完善審計(jì)計(jì)劃，在保證審計(jì)質(zhì)量的條件下，進(jìn)一步進(jìn)步審計(jì)效率。


第四步，根據(jù)審計(jì)計(jì)劃的安排，充分進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試，分析復(fù)核和抽樣審查會(huì)計(jì)資料，努力揭露重大的錯(cuò)誤和舞弊，獲取充分與適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，確保將實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平降低到期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平之內(nèi)，以保證出具審計(jì)報(bào)告的正確性。


第五步，復(fù)核審計(jì)工作底稿，終極評(píng)定實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的水平，在確定已將實(shí)際審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平降到期看審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平之內(nèi)的條件下，出具審計(jì)報(bào)告。


三、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)運(yùn)用中存在的


，風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)在運(yùn)用中主要有兩個(gè)方面的題目需要引起我們的留意：


一是不當(dāng)使用的題目。近年來，國外的一些著名會(huì)計(jì)公司紛紛發(fā)生重大審計(jì)失敗案件，固然原因很多，但不當(dāng)使用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，是一個(gè)重要原因。這些會(huì)計(jì)公司在使用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)時(shí)，只注重風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，不重視甚至忽略實(shí)質(zhì)性測(cè)試，片面追求審計(jì)效率。在這些審計(jì)失敗案件中，審計(jì)職員不是大量地檢查會(huì)計(jì)報(bào)表的數(shù)據(jù)是否有假，是否有錯(cuò)漏，而是把主要的精力，特別是高層次專業(yè)職員的精力都用在評(píng)估被審計(jì)單位的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)中往了。他們只注重根據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)決定是否受托或收取多少審計(jì)用度，而不注重實(shí)質(zhì)性測(cè)試和保證審計(jì)質(zhì)量，把會(huì)計(jì)公司變成了保險(xiǎn)公司。他們只知道審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越高，審計(jì)收費(fèi)應(yīng)越高，卻不知道審計(jì)收費(fèi)越高，實(shí)質(zhì)性測(cè)試工作量也應(yīng)越大。他們想的只是怎樣通過風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估來減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試，進(jìn)步他們所謂的審計(jì)效率，忘記了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要是為了更正確地確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的重點(diǎn)、規(guī)模和程序，把保證審計(jì)質(zhì)量拋到了九霄云外，因而導(dǎo)致審計(jì)失敗是必然的。
二是不會(huì)使用的題目。在國內(nèi)，很多審計(jì)職員只會(huì)就賬查賬，費(fèi)了九牛二虎之力進(jìn)行賬賬、賬實(shí)、賬證、賬表核對(duì)，也沒有查出什么重大錯(cuò)誤和舞弊，于是出具了無保存審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告。但不久，被審計(jì)單位就暴露出隱瞞巨額虧損和負(fù)債的題目。是什么令審計(jì)職員這樣尷尬呢？是這種傳統(tǒng)的“只見樹木不見森林”的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)。這種方法在業(yè)務(wù)簡單、確定和舞弊手法不太高明的情況下，往往還能奏效，但在業(yè)務(wù)已紛繁復(fù)雜和變幻莫測(cè)、舞弊手段不斷翻新和日益高明的今天，僅靠這種傳統(tǒng)的方法往往很難查清被審計(jì)單位的重要錯(cuò)誤與舞弊，從而很可能為被審計(jì)單位所蒙騙而發(fā)表錯(cuò)誤的審計(jì)意見。要改變這種局面就需要學(xué)會(huì)和運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)，以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制為基礎(chǔ)，以舞弊形成的原因和環(huán)境分析為關(guān)鍵，然后，再輔之以有針對(duì)性的查賬，這樣才能起到事半功倍的效果。

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