新準(zhǔn)則實(shí)施中存在企業(yè)的資產(chǎn)減值問(wèn)題分析

　　隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化、國(guó)際資本市場(chǎng)國(guó)際化以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)II八50改組的完成,越來(lái)越要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則朝著國(guó)際協(xié)調(diào)、趨同的方向發(fā)展。為順應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的歷史潮流，經(jīng)過(guò)多年的探索，中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的整體框架已初具模型，財(cái)政部于2006年2月15日發(fā)布了新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，并于2007年1月1曰率先在上市公司中施行。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的發(fā)布是中國(guó)會(huì)計(jì)改革史上一個(gè)重要的里程碑，是適應(yīng)新形勢(shì)下國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)展需要做出的重大會(huì)計(jì)改革決策，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)新的跨越和突破，構(gòu)建起與中國(guó)國(guó)情相適應(yīng)、充分與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類(lèi)企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)獨(dú)立實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，體現(xiàn)了我國(guó)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變的特殊背景，將經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)理念轉(zhuǎn)變蘊(yùn)含于會(huì)計(jì)理念的轉(zhuǎn)變之中，對(duì)于完善我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、提高對(duì)外開(kāi)放水平和會(huì)計(jì)人員的職業(yè)水平、建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度、加速中國(guó)融入國(guó)際經(jīng)濟(jì)體系、遏制人為操縱利潤(rùn)等都具有十分重要的意義。但是在實(shí)際應(yīng)用中還存在許多問(wèn)題�；�于此，本文將以新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的幾個(gè)問(wèn)題作為研究對(duì)象，從會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)出發(fā)，進(jìn)行分類(lèi)研究，介紹新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)信息，并具體分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中所存在的問(wèn)題，力圖在現(xiàn)有的理論研究基礎(chǔ)上有所創(chuàng)新，并針對(duì)問(wèn)題進(jìn)行深入的分析，最終提出合理化的建議，對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善起到推動(dòng)的作用。

　　財(cái)政部于2006年2月15日全面推出了由一項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38 項(xiàng)具體準(zhǔn)則組成的新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，這是我國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展史上的里程碑，是促進(jìn)中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和提升中國(guó)在國(guó)際資本市場(chǎng)中地位的非常重要的一步，標(biāo)志著中國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之間實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)性趨同，這對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)者和財(cái)務(wù)人員也是一次新的挑戰(zhàn)。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所帶來(lái)的很多理念和操作與中國(guó)目前的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)之間還存在著相當(dāng)大的差異，因此，新準(zhǔn)則在實(shí)施過(guò)程中必然會(huì)存在很多問(wèn)題。

　　企業(yè)的資產(chǎn)減值問(wèn)題分析

　　資產(chǎn)減值的含義是指資產(chǎn)是過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的，由企業(yè)擁有或控制的，預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源,其實(shí)質(zhì)是給企業(yè)帶來(lái)預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益。企業(yè)的資產(chǎn)因外部因素或內(nèi)部使用方法及范圍發(fā)生改變導(dǎo)致價(jià)值降低時(shí)，即發(fā)生資產(chǎn)減值,這是資產(chǎn)減值的一般概念�！秶�(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)一資產(chǎn)減值》規(guī)定：如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)通過(guò)使用或銷(xiāo)售而收回的價(jià)值，該資產(chǎn)應(yīng)該視為已經(jīng)減值，要求企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。我國(guó)規(guī)定資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值，要確認(rèn)資產(chǎn)減值損失,計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則是在充分考慮中國(guó)國(guó)情以及與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌的現(xiàn)實(shí)環(huán)境下出臺(tái)的，在資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)方面的也實(shí)施了改革,但也存在著一些問(wèn)題。

　　生物資產(chǎn)減值難以確認(rèn)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了對(duì)消耗性生物資產(chǎn)和生產(chǎn)性生物資產(chǎn)進(jìn)行檢查，有確鑿證據(jù)表明由于遭受自然災(zāi)害、病蟲(chóng)害、動(dòng)物疫病侵襲或市場(chǎng)需求變化等原因，使消耗性生物資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值或生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)按照可變現(xiàn)凈值或可收回金額低于賬面價(jià)值的差額，計(jì)提生物資產(chǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。由上述規(guī)定可以看出，對(duì)一項(xiàng)生物資產(chǎn)將其定義為消耗性生物資產(chǎn)還是生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是減值能否轉(zhuǎn)回的決定性因素。但有時(shí)二者區(qū)別并不明顯，同一生物資產(chǎn)可能被定義為生產(chǎn)性生物資產(chǎn)也可能被定義為消耗性生物性資產(chǎn)。例如，某養(yǎng)殖場(chǎng)月初擁有一群種牛于月底時(shí)全部賣(mài)出，而此期間這群種牛又出租給別人使用，另外此期間由于市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)已計(jì)提了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。對(duì)于上例，從"出售"這一出發(fā)點(diǎn)看，此養(yǎng)殖場(chǎng)擁有的這一群種牛為消耗性生物資產(chǎn)，但從"出租" 這一出發(fā)點(diǎn)看，其又屬于生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的范疇。若將此項(xiàng)資產(chǎn)視為消耗性資產(chǎn)，則此次計(jì)提的減值準(zhǔn)備可以在資產(chǎn)價(jià)格回升時(shí)得以恢復(fù)，此轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入了當(dāng)期損益,調(diào)增資產(chǎn)價(jià)值回升期的利潤(rùn);若將其定義為生產(chǎn)性生物資產(chǎn),則已計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回。

　　容易混淆折舊與減值新準(zhǔn)則指出，可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值| 減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。同時(shí)，我國(guó)會(huì)計(jì)制度規(guī)定,法定資產(chǎn)重估增值應(yīng)作為''資本公積''處理。雖然這種做法簡(jiǎn)單易行，但有可能將計(jì)入折舊中的資產(chǎn)損耗一次性計(jì)入某一年度的費(fèi)用中，模糊了折舊與減值這兩個(gè)概念的區(qū)別。若利用減值彌補(bǔ)損耗，不僅掩蓋了資產(chǎn)在消耗中被彌補(bǔ)這一漫長(zhǎng)過(guò)程，為企業(yè)調(diào)節(jié)利潤(rùn)留下了一定的空間，而且會(huì)給企業(yè)的經(jīng)營(yíng)帶來(lái)一定的風(fēng)險(xiǎn)。

　　不得轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失有失公允在判斷資產(chǎn)減值的跡象時(shí)，除了資產(chǎn)本身的內(nèi)部跡象外，還受到外部跡象的影響，而外部因素在未來(lái)的變化更是難以預(yù)料。但中國(guó)商務(wù)部正在積極地與這些國(guó)家的相關(guān)機(jī)構(gòu)就此事展開(kāi)談判和斡旋，如果假設(shè)這些不利的外部因素(配額和關(guān)稅限制)在今后某一時(shí)期內(nèi)被解除，那么很有可能會(huì)使企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值得到大幅度的提升，這時(shí)資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回就變得非常有必要了，否則就會(huì)使會(huì)計(jì)信息喪失公允性和真實(shí)性,并最終不利于會(huì)計(jì)信息使用者的科學(xué)決策。

　　企業(yè)資產(chǎn)減值問(wèn)題的改進(jìn)措施

　　新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于資產(chǎn)減值的規(guī)定較之過(guò)去有了很大的完善，然而,對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，最重要的就是轉(zhuǎn)變對(duì)資產(chǎn)減值的認(rèn)識(shí)。針對(duì)本文所指出的問(wèn)題，這里提出以下改進(jìn)措施：

　　加強(qiáng)對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的審計(jì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備項(xiàng)目具有內(nèi)容特殊、金額較大、情況復(fù)雜等特點(diǎn)，在該特殊項(xiàng)目的審計(jì)實(shí)務(wù)過(guò)程中，應(yīng)由專(zhuān)業(yè)理論知識(shí)比較扎實(shí)、職業(yè)經(jīng)驗(yàn)較為豐富的注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制審計(jì)計(jì)劃及相應(yīng)的審計(jì)工作底稿。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師依據(jù)審計(jì)證據(jù)所估計(jì)的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備與被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表有差異時(shí)，應(yīng)判斷差異是否合理，如認(rèn)為不合理，應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位調(diào)整。

　　進(jìn)一步完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的操作指南，是正確的計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的基礎(chǔ)。這就要求管理當(dāng)局在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂過(guò)程中，應(yīng)正確處理統(tǒng)一性和靈活性的關(guān)系，應(yīng)在盡可能的范圍內(nèi)減少可供企業(yè)會(huì)計(jì)選擇的余地，尤其是對(duì)于相關(guān)的確認(rèn)和計(jì)量原則應(yīng)盡可能地明確規(guī)范，從而在一定程度上制約企業(yè)不當(dāng)?shù)挠?jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

　　健全和完善市場(chǎng)機(jī)制設(shè)置專(zhuān)門(mén)的公共服務(wù)機(jī)構(gòu)，利用現(xiàn)代信息技術(shù)，定期、及時(shí)地公布有關(guān)資產(chǎn)的價(jià)格信息資料,并且根據(jù)市場(chǎng)的變化、資產(chǎn)使用的磨損以及新技術(shù)的開(kāi)發(fā)等因素，隨時(shí)公布調(diào)整后的資產(chǎn)價(jià)格信息。這樣，不但為企業(yè)合理地計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提供所需的、接近于實(shí)際的基礎(chǔ)資料，而且縮減了會(huì)計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)判斷空間，為外部監(jiān)管部門(mén)提供了公允性的衡量標(biāo)準(zhǔn)，從而提高資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)信息的可靠性。

　　總之，雖然新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)一一資產(chǎn)減值》加強(qiáng)了對(duì)資產(chǎn)減值確認(rèn)與計(jì)量工作的指導(dǎo)性和可操作性，但鑒于我國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境的特殊性和企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨復(fù)雜的形勢(shì)，完善資產(chǎn)減值準(zhǔn)則并促使其有效實(shí)施仍然任重而道遠(yuǎn)。

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