增值稅轉(zhuǎn)型：新準(zhǔn)則下的涉稅核算

根據(jù)2006年財(cái)政部發(fā)布的新《準(zhǔn)則》及指南，以及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于印發(fā)部地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍暫行辦法》的通知（財(cái)稅〔2007〕75號(hào)），《東北地區(qū)擴(kuò)大增值稅抵扣范圍有關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2004〕11號(hào)）等法規(guī)，就消費(fèi)型增值稅對(duì)固定資產(chǎn)的涉稅業(yè)務(wù)處理如下。
　　進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的涉稅核算會(huì)計(jì)科目：
　　1．實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下增設(shè)“應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅”明細(xì)科目，并在該明細(xì)科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”、“固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”等專(zhuān)欄�！肮潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄，記錄企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)或應(yīng)稅勞務(wù)等而支付的、準(zhǔn)予抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額�！肮潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專(zhuān)欄，記錄企業(yè)購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)因某些原因而不能抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額�！耙训挚酃潭ㄙY產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄，記錄企業(yè)已抵扣的固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。
　　2．實(shí)行擴(kuò)大增值稅抵扣范圍的企業(yè)，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“新增增值稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”專(zhuān)欄，該專(zhuān)欄用于記錄企業(yè)以當(dāng)年新增的增值稅額抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。
　　賬務(wù)處理：
　　1．外購(gòu)固定資產(chǎn)時(shí)所支付的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅款并取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的業(yè)務(wù)，可采用與購(gòu)買(mǎi)存貨相一致的會(huì)計(jì)處理：借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照專(zhuān)用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的金額，借記“固定資產(chǎn)”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”、“長(zhǎng)期應(yīng)付款”等科目。對(duì)于隨固定資產(chǎn)購(gòu)置發(fā)生的運(yùn)費(fèi)，在取得貨物運(yùn)費(fèi)發(fā)票，經(jīng)國(guó)地稅交叉稽核比對(duì)無(wú)誤后，按稅法規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的部分直接計(jì)入增值稅“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”，其余部分轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的價(jià)值，會(huì)計(jì)處理方法與物資采購(gòu)的會(huì)計(jì)處理方法一致。
　　【例1】甲企業(yè)從國(guó)內(nèi)乙企業(yè)采購(gòu)機(jī)器設(shè)備一臺(tái)供生產(chǎn)部門(mén)使用，專(zhuān)用發(fā)票上注明的價(jià)款500000元，增值稅85000元，購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)輸費(fèi)用5000元，取得合法發(fā)票，均用銀行存款支付。甲企業(yè)會(huì)計(jì)分錄：
　　借：固定資產(chǎn)　　504650　　
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）　　85350　
　　　　貸：銀行存款590000。
　　2．對(duì)于通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、接受投資、捐贈(zèng)等形式取得固定資產(chǎn)時(shí)的交易可作為“視同銷(xiāo)售行為”進(jìn)行處理。按照專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照確認(rèn)的固定資產(chǎn)價(jià)值，借記“固定資產(chǎn)”、“工程物資”等科目，按照增值稅與固定資產(chǎn)價(jià)值的合計(jì)數(shù)，貸記“實(shí)收資本”（接受投資取得）、“應(yīng)收賬款”（債務(wù)重組方式取得）、“營(yíng)業(yè)外收入”（接受捐贈(zèng)方式取得）。
　　【例2】甲企業(yè)接受丙企業(yè)捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，專(zhuān)用發(fā)票上注明的價(jià)款500000元，增值稅85000元。
　　新準(zhǔn)則釋讀：
　　根據(jù)2006年2月份財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第五章第二十七條，“利得是指由企業(yè)非日常活動(dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的利益的流入”。利得是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中引入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一個(gè)新概念之一，而收入是日常活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入。接受捐贈(zèng)是企業(yè)非日常活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入，新準(zhǔn)則將其歸入“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算，增加當(dāng)期的所有者權(quán)益。舊準(zhǔn)則接受捐贈(zèng)時(shí)記入“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目，年底再轉(zhuǎn)入“資本公積”等科目，但“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目在2006年10月30日財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》中已經(jīng)取消了，而是將其計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目，待應(yīng)交所得稅金額轉(zhuǎn)入“遞延所得稅負(fù)債”科目。甲企業(yè)會(huì)計(jì)分錄：
　　借：固定資產(chǎn)　　500000　
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）　　85000　
　　　　貸：營(yíng)業(yè)外收入585000.
　　【例3】甲以自己生產(chǎn)的成品成本450萬(wàn)元，計(jì)稅價(jià)570萬(wàn)元，換取丁企業(yè)設(shè)備一臺(tái)并取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的價(jià)款570萬(wàn)元，增值稅96．9萬(wàn)元。
　　新準(zhǔn)則釋讀：根據(jù)《企業(yè)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定，換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售處理，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》按其公允價(jià)值確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本。這種情況是一種較為特殊的購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)，應(yīng)視同銷(xiāo)售貨物繳納增值稅。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，雙方都要做購(gòu)銷(xiāo)處理，根據(jù)各自發(fā)出的貨物核定銷(xiāo)售額，應(yīng)繳納的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。收貨單位可以憑以物易物的書(shū)面合同以及與之相符的增值稅專(zhuān)用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，報(bào)經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后予以抵扣。甲企業(yè)會(huì)計(jì)分錄：
　　借：固定資產(chǎn)5700000　
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）　　969000　
　　　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入5700000　
　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）969000
　　結(jié)轉(zhuǎn)存貨成本：
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本4500000　
　　　　貸：產(chǎn)成品　　4500000.
　　【例4】戊公司因購(gòu)貨原因于2007年1月1日產(chǎn)生應(yīng)付甲公司賬款100萬(wàn)元，貨款償還期限為3個(gè)月。2007年4月1日，戊公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法償還到期債務(wù)，經(jīng)與甲公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。雙方同意：以戊公司生產(chǎn)的吊車(chē)用作甲公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，這設(shè)備成本50萬(wàn)元，公允價(jià)值（計(jì)稅價(jià)）為80萬(wàn)元。假設(shè)甲公司未計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，戊公司向甲公司開(kāi)具了專(zhuān)用發(fā)票，價(jià)款80萬(wàn)元，增值稅13．6萬(wàn)元。
　　新準(zhǔn)則釋讀：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》：該準(zhǔn)則最大的特點(diǎn)就是公允價(jià)值的使用和債務(wù)重組收益計(jì)入當(dāng)期損益，而不是計(jì)入權(quán)益。因此，采用新準(zhǔn)則以后，債務(wù)重組中債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照換入資產(chǎn)的公允價(jià)值作為其換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將相關(guān)債權(quán)的賬面價(jià)值與換入資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額計(jì)入債務(wù)重組損失（若已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)先沖減減值準(zhǔn)備），計(jì)入當(dāng)期損益。
　　債權(quán)人甲公司賬務(wù)處理：
　　借：固定資產(chǎn)　　800000　
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）　　136000　
　　　　營(yíng)業(yè)外支出——債務(wù)重組損失　　64000　
　　　　貸：應(yīng)收賬款　1000000
　　進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的涉稅核算企業(yè)購(gòu)入固定資產(chǎn)時(shí)已按規(guī)定將增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的，如果相關(guān)固定資產(chǎn)用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，或用于免稅項(xiàng)目和用于集體福利及個(gè)人消費(fèi)，以及將固定資產(chǎn)用于不適用范圍的機(jī)構(gòu)使用等，應(yīng)將原已計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目的金額予以轉(zhuǎn)出，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目。
　　期末結(jié)轉(zhuǎn)的涉稅核算
　　1．如將應(yīng)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵減未交增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——（未交增值稅）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。
　　【例5】期末固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣未交增值稅20000元。
　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅　　20000　
　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）　　20000.
　　2．期末，企業(yè)以當(dāng)期新增增值稅稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（新增增值稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。

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