穩(wěn)健性原則與其他會計原則的沖突與對策

穩(wěn)健性原則與其他會計原則的沖突與對策

穩(wěn)健性原則是會計對經(jīng)營環(huán)境中不確定性因素所作出的一種反應(yīng)，它要求對收入、費用或損失的確認持謹慎態(tài)度，凡是可能的費用和損失應(yīng)予以充分估計，而對可能的收入或利得盡量少記或不記。但是由于穩(wěn)健性原則本身所具有的傾向性、不平衡性以及實務(wù)操作中存在的一些隨意性，使得穩(wěn)健原則與其他會計原則經(jīng)常發(fā)生沖突。本文試對此問題作出探討。

　　一、穩(wěn)健性原則與其他會計原則的沖突

　　1、與真實性原則的沖突。真實性原則就是會計核算應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)依據(jù)，如實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；而穩(wěn)健性原則要求在會計實務(wù)中確認可能發(fā)生但尚未發(fā)生的損失與費用，這明顯與真實性原則相矛盾。同時，成本與市價孰低法中的市價確定、或有損失的確定都帶有很大程度上的水確定性，包含著一定的難以辨認的方觀因素，直接威脅著會計信息的如實反映。此外，穩(wěn)健性原則在維護出資者和企業(yè)利益方面的傾向性十分明顯，它以種種方式促使企業(yè)采取“審慎”的行動達到既定目標(biāo)，最終可能失去“不偏不倚”的立場。
　　2、與權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則的沖突。權(quán)責(zé)發(fā)生制原則要求“凡屬本期已實現(xiàn)的收入或應(yīng)負擔(dān)的費用，不論本期是否收付，勻應(yīng)計入本期的收入或費用”，它強調(diào)的是確認收入、費用發(fā)生的時間及其歸屬；而穩(wěn)健性原則將現(xiàn)在尚未發(fā)生的、未來可能發(fā)生的損失、費用提前計入損益，這顯然違反了“不是本期發(fā)生的費用均不得計入本期”的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。配比原則要求，一定會計期間的各項收入與其相關(guān)聯(lián)的成本、費用應(yīng)在同一會計期內(nèi)確認計量，以便正確計算和考核成果；而穩(wěn)健性原則體現(xiàn)的則是，盡可能在當(dāng)期確認可能的損失、費用，滯后確認或不確認可能的收益，這種核算方式必然會影響到企業(yè)利潤的正常計算。
　　3、與歷史成本原則的沖突。歷史成本原則要求“各項財產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時的實際成本計價。物價變動時，除國家另有規(guī)定外，不得調(diào)整其帳面價值”。但在穩(wěn)健性原則下，存貨可以采用成本與市價孰低法計價，這是對歷史成本原則的背離。因為如果成本與市價孰低法中的市價是指重置成本，當(dāng)重置成本低于存貨的歷史成本，存貨就按重置成本計價，這顯然背離了歷史成本原則。同時，當(dāng)企業(yè)接受捐贈、投資、盤盈固定資產(chǎn)時，需要對這些資產(chǎn)估價入帳，從穩(wěn)健性原則出發(fā)，對資產(chǎn)評估價值寧低勿高，因而以低估價入帳，就不能真實地反映固定資產(chǎn)的歷史成本。
　　4、與可比性、一致性原則的沖突。可比性、一致性原則要求，會計核算應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定的會計處理方法進行，會計指標(biāo)應(yīng)當(dāng)口徑一致、相互可比，會計處理方法前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，并且不得隨意變更。但是穩(wěn)健性原則允許企業(yè)根據(jù)自身具體情況的變化改變會計核算的口徑和方法，因而會與可比性原則和一致性原則發(fā)生沖突。如采用成本與市價孰低法對存貨進行計價時，不同企業(yè)的存貨、同一企業(yè)不同品種的存貨，有的用成本計價，有的用市價計價；同一品類不同時期的存貨，隨著市價波動，其計價基礎(chǔ)不斷改變；當(dāng)本期成本高于市價時，按市價計價，當(dāng)下一期市價高于成本時，又按成本計價。又如根據(jù)穩(wěn)健性原則，不同企業(yè)可以選擇不同的折舊方法、壞帳準(zhǔn)備金的計提方法。所有這些都破壞了會計的一致性原則，使企業(yè)本身前后各期之間以及不同企業(yè)之間缺乏統(tǒng)一的核算標(biāo)準(zhǔn)，失去了會計信息的可比性。

　　二、沖突的緩解對策

　　經(jīng)濟活動中不確定性的存在決定了穩(wěn)健性原則存在的客觀必然性，而穩(wěn)健性原則自身的局限性和矛盾性又使其與其他會計原則間的沖突不能從根本上避免，但我們卻可以采取必要對策在一定程度上緩解其沖突。
　　1、注意穩(wěn)健性原則的適度運用。應(yīng)用穩(wěn)健性原則的優(yōu)劣，很大程度上取決于對它的運用程度，過度穩(wěn)健或不夠穩(wěn)健都會降低應(yīng)用穩(wěn)健性原則的優(yōu)點而擴大其缺點，使企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果得不到準(zhǔn)確的揭示，從而使企業(yè)會計信息的使用者在決策等方面受到誤導(dǎo)�？尚械姆桨甘菍ふ乙粋�應(yīng)用穩(wěn)健性原則的平衡點，以使穩(wěn)健性原則的優(yōu)點得到最大限度的發(fā)揮，而將其自身的缺陷約束在最小在范圍內(nèi)。當(dāng)然，“適度”的把握有賴于會計人員準(zhǔn)確的職業(yè)判斷，需要會計人員正確理解和把握穩(wěn)健性原則的精神實質(zhì)與制約因素。因此，提高會計人員的素質(zhì)是確保穩(wěn)健性原則適度運用的關(guān)鍵所在。
　　2、對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用進行必要的約束。在適度穩(wěn)健的會計實務(wù)中，可以對穩(wěn)健性原則的應(yīng)用前提和應(yīng)用條件進行必要的約速成，這在一定程度上可以減少會計人員的主觀性和隨意性。例如，美國對存貨應(yīng)用“成本與市價孰低法”制定了“（1）預(yù)期銷售價格將下降；（2）制成和銷售存貨的成本將增加”兩項應(yīng)用前提，并且規(guī)定存貨的市價只能在一個有上下限的范圍內(nèi)應(yīng)用。此外，美國規(guī)定對固定資產(chǎn)折舊的提取額不能超出其原始成本。由于這些約束條件的限制，使得穩(wěn)健的會計程序與方法將主要依據(jù)客觀前提而定，減少了操作上的隨意性，在一定程度上能有效地預(yù)防和避免穩(wěn)健性原則與其他會計原則的沖突。
　　3、合理確定各項原則的優(yōu)先使用順序。在12條會計原則中，真實性原則居于首要位置，穩(wěn)健性原則必須在維護真實性原則的基礎(chǔ)上加以貫徹和運用。當(dāng)穩(wěn)健性原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比原則相沖突時，應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟活動的不確定性而定：不確定性程度較高，優(yōu)先考慮前者，合理反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。除此之外，與其他會計原則的使用順序可以根據(jù)實際情況來具體合理地確定。
　　4、對沖突情況予以充分披露。由于每個企業(yè)所面臨的不確定性在不同時間、不同經(jīng)營環(huán)境下有所不同，穩(wěn)健性原則的應(yīng)用時間、范圍和程序也應(yīng)有所不同，與其他會計原則的沖突對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響當(dāng)然也有所不同。因此，有必要在信息披露中充分說明穩(wěn)健性原則的應(yīng)用時間、范圍和程序，揭示因與其他會計原則的沖突而對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響程度及其變動情況。充分的信息披露能有效地提高信息可比性，從而使與企業(yè)有利害關(guān)系者能準(zhǔn)確地把握企業(yè)的財務(wù)狀況，防止沖突進一步惡化而誤導(dǎo)企業(yè)會計信息使用者。
　　5、加強審計監(jiān)督，強化內(nèi)在約束機制。如前所述，穩(wěn)健性原則在實際操作過程中有較強的傾向性和方觀隨意性。因此，為了避免企業(yè)以運用穩(wěn)健性原則為借口，隨意變更會計核算方法，高估損失，低估收入，虛列成本費用，歪曲真實的經(jīng)營成果，把穩(wěn)健性原則當(dāng)作成本、利潤的調(diào)節(jié)器，就必須加強審計監(jiān)督，防止濫用和曲解穩(wěn)健性原則，避免人為地加劇與其他會計原則的沖突。同時，應(yīng)強化企業(yè)內(nèi)在約束機制，提高會計人員的職業(yè)道德意識，優(yōu)化會計行為，從而使穩(wěn)健原則得到合理的運用。

作者：湖南衡陽：張德容

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