會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正與合并會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目抵消的分析

會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正與合并會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目抵消的分析 一、理論基礎(chǔ)的差異分析

　　會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正與合并會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目抵消是兩個(gè)截然不同的概念，兩者的理論基礎(chǔ)的差異主要包括以下兩個(gè)方面：

　　1.概念和功能不同

　　會(huì)計(jì)差錯(cuò)是指在會(huì)計(jì)核算中由于確認(rèn)、計(jì)量和記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤，包括會(huì)計(jì)政策上的差錯(cuò)、會(huì)計(jì)估計(jì)上的差錯(cuò)和其他差錯(cuò)。會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正指的是審計(jì)人員根據(jù)上述會(huì)計(jì)差錯(cuò)對(duì)于單個(gè)經(jīng)濟(jì)組織的賬表資料帶來的錯(cuò)誤影響金額進(jìn)行的重新調(diào)整的過程，其主要功能是保證單個(gè)經(jīng)濟(jì)組織會(huì)計(jì)報(bào)表信息的真實(shí)性與公允披露。合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵消分錄指的是在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)對(duì)于相關(guān)應(yīng)該抵消的項(xiàng)目進(jìn)行的調(diào)整分錄。合并資產(chǎn)負(fù)債表的抵消項(xiàng)目主要有母公司對(duì)子公司股權(quán)投資項(xiàng)目與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目、母子公司之間內(nèi)部往來項(xiàng)目、存貨中未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)項(xiàng)目、固定資產(chǎn)項(xiàng)目、無形資產(chǎn)項(xiàng)目和盈余公積項(xiàng)目；合并利潤(rùn)與利潤(rùn)分配表的抵消項(xiàng)目主要有內(nèi)部銷售收入和銷售成本、內(nèi)部投資收益項(xiàng)目、管理費(fèi)用項(xiàng)目和納入合并范圍的子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目等；合并現(xiàn)金流量表的抵消項(xiàng)目在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表和合并利潤(rùn)與利潤(rùn)分配表時(shí)一并處理。編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的主要功能是為了真實(shí)、公允地反映母子公司作為一個(gè)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金變動(dòng)情況。

　　2.程序和影響不同

　　會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的主要程序很簡(jiǎn)單，其調(diào)賬路徑是“實(shí)際記賬憑證—實(shí)際賬簿—實(shí)際會(huì)計(jì)報(bào)表”，其最大的特點(diǎn)是會(huì)計(jì)差錯(cuò)調(diào)整分錄可以進(jìn)入各個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體正式會(huì)計(jì)報(bào)表系統(tǒng)，即只需要調(diào)整一次，在下期不需要再次調(diào)整這些差錯(cuò)項(xiàng)目對(duì)下期會(huì)計(jì)報(bào)表的影響金額。編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的抵消分錄的操作程序非常特殊，其調(diào)整路徑是“抵消分錄—虛擬賬簿—抵消分錄工作底稿—正式合并會(huì)計(jì)報(bào)表”，即抵消分錄它在編制后不進(jìn)入各個(gè)獨(dú)立經(jīng)濟(jì)實(shí)體的正式財(cái)務(wù)報(bào)表系統(tǒng)中。在連續(xù)幾年編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，一旦上期應(yīng)該抵消項(xiàng)目的累計(jì)影響尚未消除，在下期編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，這些項(xiàng)目的影響金額還要與下期重新發(fā)生的應(yīng)該抵消的項(xiàng)目一并再次抵消，以保證整體合并會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)與公允表達(dá)。

　　二、實(shí)務(wù)操作差異分析

　　由于兩者的理論基礎(chǔ)不同，會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正與合并會(huì)計(jì)報(bào)表抵消分錄的實(shí)務(wù)操作結(jié)果也不一樣，為了便于學(xué)習(xí)與交流，筆者舉例分述之：

　　1.會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的賬務(wù)處理

　　案例1：2005年1月31日，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)A公司財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)發(fā)現(xiàn)該公司2004年度重復(fù)一筆銷售業(yè)務(wù)，其中主營(yíng)業(yè)務(wù)收入虛增500萬元，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本虛增400萬元，應(yīng)收賬款虛增585萬元，應(yīng)交稅金——增值稅—銷項(xiàng)稅額虛增85萬元。假設(shè)不考慮所得稅與盈余公積的影響，審計(jì)重要性水平為50萬元。壞賬準(zhǔn)備按照備抵法進(jìn)行處理，壞賬準(zhǔn)備的提取比率為應(yīng)收賬款年末賬面價(jià)值的5%，則第1年注冊(cè)會(huì)計(jì)師的會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的調(diào)賬意見為：

　　借：庫存商品　　400

　　　　以前年度損益調(diào)整　　100

　　　　　應(yīng)交稅金—增值稅（銷項(xiàng)稅金）　　85

　　　貸：應(yīng)收賬款　　585

　　借：壞賬準(zhǔn)備　　29.25

　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　29.25

　　借：利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)　　70.75

　　　貸：以前年度損益調(diào)整　　70.75

　　由于該公司的會(huì)計(jì)差錯(cuò)項(xiàng)目的影響金額已經(jīng)相應(yīng)地進(jìn)入其原有的賬表系統(tǒng)，其影響已經(jīng)全部消除，由此，A公司在調(diào)整上述差錯(cuò)后，其年末數(shù)據(jù)已經(jīng)恢復(fù)正常，到下期年初，其金額也是正確的，在對(duì)會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行調(diào)整后，A公司在第1年以后各個(gè)期間就沒有必要對(duì)上述差錯(cuò)金額再進(jìn)行賬務(wù)處理。

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