- 相關(guān)推薦
幾種用度的會(huì)計(jì)處理變化及審計(jì)程序
簡(jiǎn)介： 本文就廣告費(fèi)、研發(fā)費(fèi)、固定資產(chǎn)后續(xù)支出、股票發(fā)行用度等事項(xiàng)在新《會(huì)計(jì)制度》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及解答公布后發(fā)生的變化進(jìn)行了、回納，討論了新舊轉(zhuǎn)換中具體的會(huì)計(jì)處理、審計(jì)方法、調(diào)賬方法。對(duì)部分題目分析與國(guó)際通用賬務(wù)處理方法進(jìn)行比較。本文提出的題目均為會(huì)計(jì)、審計(jì)實(shí)務(wù)中經(jīng)常碰到的題目在此從方法、實(shí)際操縱方面給出了解答。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及財(cái)政部關(guān)于執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)題目解答（下文簡(jiǎn)稱(chēng)新會(huì)計(jì)制度）對(duì)廣告費(fèi)、開(kāi)發(fā)費(fèi)、固定資產(chǎn)后續(xù)支出、股票發(fā)行用度等用度、支出規(guī)定了明確的會(huì)計(jì)處理方法。這些會(huì)計(jì)處理方法與原來(lái)《股份公司會(huì)計(jì)制度》以及行業(yè)會(huì)計(jì)制度（下文簡(jiǎn)稱(chēng)原會(huì)計(jì)制度）中的會(huì)計(jì)處理相比有了較大的變化。總的來(lái)說(shuō)，新會(huì)計(jì)制度對(duì)這幾種用度、支出的會(huì)計(jì)處理更傾向收付實(shí)現(xiàn)制，原則要求按照收付原則，在這些用度、支出發(fā)生確當(dāng)期計(jì)進(jìn)期間用度，作為當(dāng)期損益核算，不答應(yīng)待攤和預(yù)提。本文整理、分析了新舊企業(yè)會(huì)計(jì)制度中有關(guān)廣告費(fèi)、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)、固定資產(chǎn)后續(xù)支出、股票發(fā)行用度等用度、支出的相關(guān)會(huì)計(jì)處理的差異，并同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的有關(guān)進(jìn)行比較分析；同時(shí)針對(duì)上述會(huì)計(jì)處理的變化提出了這幾種用度、支出的審計(jì)程序。
一、廣告費(fèi)
由于原會(huì)計(jì)制度沒(méi)有對(duì)廣告費(fèi)規(guī)定明確的會(huì)計(jì)處理，企業(yè)廣告費(fèi)的會(huì)計(jì)處理五花八門(mén)，有的企業(yè)部分計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益，部分遞延攤銷(xiāo)；有的企業(yè)隨意預(yù)提廣告費(fèi)；甚至有的企業(yè)將廣告費(fèi)記進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)（相應(yīng)所做廣告的商標(biāo)）。
新企業(yè)會(huì)計(jì)制度明確規(guī)定，企業(yè)為擴(kuò)大其產(chǎn)品或勞務(wù)的而在各種媒體上作廣告宣傳所發(fā)生的廣告費(fèi)，應(yīng)于相關(guān)廣告見(jiàn)諸于媒體時(shí)，作為期間用度，直接計(jì)進(jìn)當(dāng)期營(yíng)業(yè)用度，不得預(yù)提和待攤。假如有確鑿的證據(jù)表明（按照合同或協(xié)議約定等）企業(yè)實(shí)際支付的廣告費(fèi)的有關(guān)廣告服務(wù)將在未來(lái)幾個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)獲得，則本期實(shí)際支付的廣告費(fèi)應(yīng)作為預(yù)支賬款，在接受廣告服務(wù)的各會(huì)計(jì)年度內(nèi)，按照雙方合同或協(xié)議約定的各期接受廣告服務(wù)的比例分期計(jì)進(jìn)損益。假如沒(méi)有確鑿的證據(jù)表明當(dāng)期發(fā)生的廣告費(fèi)是為了在以后會(huì)計(jì)年度取得有關(guān)廣告服務(wù)，則應(yīng)將廣告費(fèi)于相關(guān)廣告見(jiàn)諸于媒體時(shí)計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)通常應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
（1）對(duì)于“預(yù)提用度”中的廣告費(fèi)，應(yīng)當(dāng)檢查相關(guān)廣告合同及所對(duì)應(yīng)的廣告實(shí)際發(fā)布情況（如是否有相關(guān)單位的廣告見(jiàn)播證實(shí)），以確認(rèn)預(yù)提的廣告費(fèi)所對(duì)應(yīng)的廣告已見(jiàn)諸于媒體而有待結(jié)算；預(yù)提廣告費(fèi)扣除已見(jiàn)諸于媒體而有待結(jié)算的廣告用度的余額，應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位做調(diào)賬處理，沖減相關(guān)用度；
（2）對(duì)于 “預(yù)支賬款”中的廣告費(fèi)應(yīng)當(dāng)檢查相關(guān)廣告合同，以確認(rèn)所對(duì)應(yīng)的廣告尚未見(jiàn)于媒體，該款項(xiàng)是屬于預(yù)支性質(zhì)，待廣告發(fā)布后，直接轉(zhuǎn)進(jìn)當(dāng)期用度。假如廣告已經(jīng)發(fā)布，應(yīng)調(diào)整計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益；
�。�3）對(duì)于“待攤用度”、“長(zhǎng)期待攤用度”中的廣告費(fèi)應(yīng)該予以審計(jì)，并建議被審計(jì)單位按照規(guī)定調(diào)整計(jì)進(jìn)廣告見(jiàn)諸于媒體確當(dāng)期損益。
二、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)
原行業(yè)會(huì)計(jì)制度沒(méi)有對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)規(guī)定明確的會(huì)計(jì)處理，企業(yè)大多按照自己的需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。有的企業(yè)部分計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益，部分遞延攤銷(xiāo)；有的企業(yè)在期末預(yù)提研究開(kāi)發(fā)費(fèi)；有的企業(yè)將研究開(kāi)發(fā)費(fèi)資本化記人無(wú)形資產(chǎn)。
新企業(yè)會(huì)計(jì)制度明確規(guī)定：研究開(kāi)發(fā)費(fèi)應(yīng)于實(shí)際發(fā)生確當(dāng)期計(jì)進(jìn)期間用度，不得預(yù)提和待攤。自行開(kāi)發(fā)并按程序申請(qǐng)取得的無(wú)形資產(chǎn)，按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等用度，作為無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)際本錢(qián)。
在研究與開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的材料用度、直接參與開(kāi)發(fā)職員的工資及福利費(fèi)、開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的租金、借款用度等，直接計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益。已經(jīng)計(jì)進(jìn)各期用度的研究與開(kāi)發(fā)用度，在該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)獲得成功并依法申請(qǐng)取得權(quán)利時(shí)，不得再將原已計(jì)進(jìn)用度的研究與開(kāi)發(fā)用度資本化。
《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-無(wú)形資產(chǎn)》將研究與開(kāi)發(fā)活動(dòng)分為兩個(gè)階段，即研究階段和開(kāi)發(fā)階段，相應(yīng)地，要求研究用度在發(fā)生時(shí)計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益，而開(kāi)發(fā)用度是否應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益則要看開(kāi)發(fā)用度是否符合特定條件，如符合條件則可以資本化計(jì)進(jìn)無(wú)形資產(chǎn)。
對(duì)比上述國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以看出，我國(guó)新企業(yè)會(huì)計(jì)制度對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理更為謹(jǐn)慎。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)通常應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
（1）對(duì)于“預(yù)提用度”中的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)查明該用度是否已經(jīng)發(fā)生而有待結(jié)算，否則應(yīng)予以調(diào)整；
�。�2）對(duì)于 “待攤用度”、“長(zhǎng)期待攤用度”中的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)應(yīng)該予以審計(jì)，確認(rèn)后調(diào)整計(jì)進(jìn)損益；
�。�3）對(duì)于資本化計(jì)進(jìn)“無(wú)形資產(chǎn)”的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)應(yīng)該予以審計(jì)，確認(rèn)后調(diào)整計(jì)進(jìn)損益，不確以為無(wú)形資產(chǎn)。
三、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出
根據(jù)原會(huì)計(jì)制度，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出（如固定資產(chǎn)大修理用度）可以預(yù)提或攤銷(xiāo)，一般在受益期間或兩次修理期間內(nèi)均勻分?jǐn)��！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度》基本上沿用了上述會(huì)計(jì)處理方法。但《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》對(duì)上述會(huì)計(jì)處理作了較大的變動(dòng)。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》規(guī)定，與固定資產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，假如使可能流進(jìn)企業(yè)的利益超過(guò)了原先的估計(jì)，如延長(zhǎng)了固定資產(chǎn)的使用壽命，或者使產(chǎn)品質(zhì)量實(shí)質(zhì)性進(jìn)步，或者使產(chǎn)品本錢(qián)實(shí)質(zhì)性降低，則應(yīng)當(dāng)計(jì)進(jìn)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，其增計(jì)后的金額不應(yīng)超過(guò)該固定資產(chǎn)的可收回金額。除此以外的后續(xù)支出，應(yīng)當(dāng)確以為當(dāng)期用度，不再通過(guò)預(yù)提或待攤的方式核算。企業(yè)在日常核算中應(yīng)依據(jù)上述原則判定固定資產(chǎn)后續(xù)支出是應(yīng)當(dāng)資本化，還是用度化。
在具體實(shí)務(wù)中，對(duì)于固定資產(chǎn)發(fā)生的下列各項(xiàng)后續(xù)支出，通常的處理方法如下：
1.固定資產(chǎn)修理用度，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)進(jìn)當(dāng)期用度。
2.固定資產(chǎn)改良支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)進(jìn)固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，其增計(jì)后的金額不應(yīng)超過(guò)該固定資產(chǎn)的可收回金額。
3.假如不能區(qū)分是固定資產(chǎn)修理還是固定資產(chǎn)改良，或固定資產(chǎn)修理和固定資產(chǎn)改良結(jié)合在一起，則企業(yè)應(yīng)按上述原則進(jìn)行判定，其發(fā)生的后續(xù)支出，分別計(jì)進(jìn)固定資產(chǎn)價(jià)值或計(jì)進(jìn)當(dāng)期用度。
4.固定資產(chǎn)裝修用度，符合上述原則可予資本化的，應(yīng)當(dāng)在“固定資產(chǎn)”科目下單設(shè)“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目核算，并在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用公道的方法單獨(dú)計(jì)提折舊。假如在下次裝修時(shí)，該項(xiàng)固定資產(chǎn)相關(guān)的“固定資產(chǎn)裝修”明細(xì)科目仍有余額，應(yīng)將該余額一次全部計(jì)進(jìn)當(dāng)期營(yíng)業(yè)外支出。
5.融資租賃方式租進(jìn)的固定資產(chǎn)發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，比照上述原則處理。發(fā)生的固定資產(chǎn)裝修用度，符合上述原則可予資本化的，應(yīng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)尚可使用年限三者中較短的期間內(nèi)，采用公道的方法單獨(dú)計(jì)提折舊。
6.經(jīng)營(yíng)租賃方式租進(jìn)的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出。
應(yīng)單設(shè)“1503經(jīng)營(yíng)租進(jìn)固定資產(chǎn)改良”科目核算，并在剩余租賃期與租賃資產(chǎn)尚可使用年限兩者中較短的期間內(nèi)，采用公道的單獨(dú)計(jì)提折舊。
因執(zhí)行《企業(yè)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》，對(duì)固定資產(chǎn)大修理用度的核算方法由原采用預(yù)提或待攤方式改為一次性計(jì)進(jìn)發(fā)生當(dāng)期用度的，其原為固定資產(chǎn)大修理發(fā)生的預(yù)提或待攤用度余額，應(yīng)繼續(xù)采用原有的會(huì)計(jì)政策，直至沖減或攤銷(xiāo)完畢為止；自執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》后新發(fā)生的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，再按上述原則處理。
我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的后續(xù)支出會(huì)計(jì)處理的規(guī)定同《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》中的相關(guān)規(guī)定是完全一致的。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)時(shí)通常應(yīng)實(shí)施以下審計(jì)程序：
�。�1）對(duì)于“預(yù)提用度”中的固定資產(chǎn)修理費(fèi)，應(yīng)當(dāng)查明該用度是否已經(jīng)發(fā)生而有待結(jié)算，否則應(yīng)予以調(diào)整；
�。�2）對(duì)于“待攤用度”、“長(zhǎng)期待攤用度”中的固定資產(chǎn)修理費(fèi)應(yīng)該予以審計(jì)，確認(rèn)后調(diào)整計(jì)進(jìn)損益；
�。�3）對(duì)于“在建工程”、“固定資產(chǎn)”中的固定資產(chǎn)后續(xù)支出，應(yīng)該評(píng)價(jià)企業(yè)的做賬依據(jù)，了解該項(xiàng)后續(xù)支出是否使該項(xiàng)固定資產(chǎn)導(dǎo)致可能流進(jìn)企業(yè)的利益超過(guò)了原先的估計(jì)，假如該項(xiàng)后續(xù)支出是使該項(xiàng)固定資產(chǎn)可能流進(jìn)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益超過(guò)了原先的估計(jì)則按上述原則處理，否則應(yīng)予以調(diào)賬，將對(duì)固定資產(chǎn)的后續(xù)支出計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益。
四、股票發(fā)行用度
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第50條原先規(guī)定：股份有限公司委托其他單位發(fā)行股票支付的手續(xù)費(fèi)或傭金等相關(guān)用度，減往股票發(fā)行凍結(jié)期間的利息收進(jìn)后的余額，從發(fā)行股票的溢價(jià)中不夠抵消的，或者無(wú)溢價(jià)的，若金額較小的，直接計(jì)進(jìn)當(dāng)期損益；若金額較大的，可作為長(zhǎng)期待攤用度，在不超過(guò)2年的期限內(nèi)均勻攤銷(xiāo)，計(jì)進(jìn)損益�！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)制度-會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào)表》中進(jìn)一步明確攤銷(xiāo)計(jì)進(jìn)的損益類(lèi)科目是治理用度。
財(cái)政部在《關(guān)于執(zhí)行
【幾種用度的會(huì)計(jì)處理變化及審計(jì)程序】相關(guān)文章：
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-借款用度》評(píng)析05-02
試論存貨審計(jì)中應(yīng)關(guān)注的審計(jì)程序05-08
解讀《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則-審計(jì)報(bào)告》之變化08-28
淺析會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)06-06
會(huì)計(jì)審計(jì)論文:基于完善公司治理環(huán)境下的內(nèi)部審計(jì)探討06-19
會(huì)計(jì)審計(jì)研究若干國(guó)際動(dòng)態(tài)06-03
會(huì)計(jì)債務(wù)重組新準(zhǔn)則的主要變化05-17
從程序本位到程序自治06-04
淺議現(xiàn)代經(jīng)營(yíng)理念下企業(yè)的會(huì)計(jì)審計(jì)問(wèn)題及對(duì)策05-24