論文：論新審計準則中的審計理念革新

　　審計理念的沿革

　　審計理念是審計工作的指導思想，貫穿于整個審計過程的始終，是審計行為模式的高度概括。審計理念大體上經歷了四個階段，如圖1所示。

　　審計理念的革新是審計環(huán)境變化在審計模式上的充分反映，風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計的開拓者——美國畢馬威會計師事務所審計與鑒證研究中心主任Timothy B. Bell博士和伊利諾伊大學香檳分校Ira Solomon教授認為，風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計是在新時期，企業(yè)管理舞弊日益增多、審計市場競爭日益激烈、管理者更加關注企業(yè)核心競爭力、經營優(yōu)勢和經營風險的情況下，會計師事務所采取的應對措施，是審計模式發(fā)展的最新階段。風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計（SSA）是以戰(zhàn)略觀和系統(tǒng)觀為指導思想，以被審計單位的戰(zhàn)略經營風險為導向，以風險的識別、評估和應對程序為中心，側重于評估會計報表重大錯報風險（RMM）的審計模式。其中，審計風險是當財務報表存在重大錯報而審計人員發(fā)表不適當審計意見的可能性（IAASB，2003），重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。

　　新審計準則的風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計（SSA）

　　新審計準則體系以審計風險準則為核心準則，突出強調了對被審計單位及其環(huán)境的了解和對會計報表重大錯報風險的識別、評估和應對，要求注冊會計師應從宏觀的內外部環(huán)境來分析其經營風險、生存能力、管理能力等，并將其與重大錯報風險聯(lián)系起來，據此計劃和實施實質性程序。這種思想主要體現在以下4項審計準則中：“中國注冊會計師審計準則第1101號——財務報表審計的目標和一般原則，第七章第十八條：審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險，注冊會計師應當實施審計程序，評估重大錯報風險，并根據評估結果設計和實施進一步審計程序，以控制檢查風險”、“中國注冊會計師審計準則第1141號——財務報表審計中對舞弊的考慮，第一章第三條：在計劃和實施審計工作以將審計風險降至可接受的低水平時，注冊會計師應當考慮由于舞弊導致的財務報表重大錯報風險”、“中國注冊會計師審計準則第1211號——了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風險，第一章第三條：注冊會計師應當了解被審計單位及其環(huán)境，以足以識別和評估財務報表重大錯報風險、設計和實施進一步審計程序”和“中國注冊會計師審計準則第1231號——針對評估的重大錯報風險實施的程序”。

　　由此可見，新審計準則要求注冊會計師從了解和分析被審計單位的戰(zhàn)略經營風險入手，評估會計報表整體和認定層次的重大錯報風險，并將評估結果與實質性程序聯(lián)系起來，將有限的審計資源重點分布在高風險和容易發(fā)生重大錯報的審計領域。同樣，這一理念也貫穿于其他準則的規(guī)定中。新審計準則所倡導的是一種基于戰(zhàn)略系統(tǒng)觀的新審計理念，這種審計理念就是風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計（risk-based Strategic System Audit簡稱SSA）。

　　傳統(tǒng)風險導向審計與風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計（SSA）比較分析

　　傳統(tǒng)風險導向審計模式是從分析被審計單位財務報表的固有風險和控制風險著手，根據內部控制測試的結果決定實質性測試的性質、時間和范圍，這一方法缺乏對企業(yè)經營管理的宏觀環(huán)境和戰(zhàn)略風險的分析和評價，無法從源頭上控制和降低審計風險，特別是近年來出現的由于被審計單位管理舞弊而導致的審計失敗，使傳統(tǒng)風險導向審計在戰(zhàn)略和技術方法上捉襟見肘。風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計在了解被審計單位經營戰(zhàn)略和外部環(huán)境的基礎上評估重大錯報風險，通過“戰(zhàn)略分析一經營環(huán)節(jié)分析一財務報表剩余風險分析”的基本思路來決定實質性審計程序的性質、時間和范圍。兩者的比較如表1所示。

　　此風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計（SSA）模型圍繞重大錯報風險（RMM）識別、評價和應對的兩道防線，經過初步、進一步和最終三個環(huán)節(jié)評估重大錯報風險，運用詢問、分析程序、觀察和檢查等方法對被審計單位及其環(huán)境和企業(yè)風險管理過程進行了解，這是一個連續(xù)、動態(tài)和系統(tǒng)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。風險評估程序不足以為發(fā)表審計意見提供充分適當的審計證據，注冊會計師還應當設計和實施進一步審計程序�？刂茰y試并不是必須的審計程序，在被審計單位內部控制不健全和失效的情況下，注冊會計師應更多地依賴實質性程序，但無論評估的重大錯報風險結果如何，注冊會計師都應當從各類交易、賬戶余額、列報與披露三個方面實施實質性程序。

　　新審計準則既是對審計實務工作的總結，又是指導新審計實務的利劍。只有領會新審計準則的精神和指導思想，認真仔細研讀其內容，才能切實有效地指導我們的審計實務工作。同時，對于新審計準則體現的審計理念——風險基礎戰(zhàn)略系統(tǒng)審計也有待于進一步深入研究。

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