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審計(jì)師應(yīng)如何評估重大錯報(bào)風(fēng)險
重大錯報(bào)風(fēng)險是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯漏報(bào)，而又不被審計(jì)發(fā)現(xiàn)的可能性。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)是當(dāng)今主流的審計(jì)方法，它要求注冊會計(jì)師評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯報(bào)風(fēng)險，設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以應(yīng)對評估的錯報(bào)風(fēng)險，根據(jù)審計(jì)結(jié)果出具恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)的目標(biāo)是對財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于錯誤或舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào)或取合理保證。
評估重大錯報(bào)風(fēng)險
1識別兩個層次的重大錯報(bào)風(fēng)險
1.財(cái)務(wù)報(bào)表層次;
2.各類交易、賬戶余額和披露的認(rèn)定層次。
2特別風(fēng)險
特別風(fēng)險是指注冊會計(jì)師識別和評估的、根據(jù)判斷認(rèn)為需要特別考慮的重大錯報(bào)風(fēng)險。
(1)風(fēng)險是否屬于舞弊風(fēng)險;
(2)風(fēng)險是否與近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會計(jì)處理方法或其他方面的重大變化相關(guān)，需要特別關(guān)注;
(3)交易的復(fù)雜程度;
(4)風(fēng)險是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易;
(5)財(cái)務(wù)信息計(jì)量的主觀程度，特別是計(jì)量結(jié)果是否具有高度不確定性;
(6)風(fēng)險是否涉及異�；虺稣＝�(jīng)營過程的重大交易。
3無法應(yīng)對的重大錯報(bào)風(fēng)險
這些風(fēng)險可能與對日常和重大類別的交易或賬戶余額作出的不準(zhǔn)確或不完整的記錄相關(guān)，對這些交易或賬戶余額通�？梢圆捎酶叨茸詣踊幚�，不存在或存在很少人工干預(yù)。在這種情況下，被審計(jì)單位針對這類風(fēng)險建立的控制與審計(jì)相關(guān)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解這些控制。
重大錯報(bào)風(fēng)險應(yīng)對
會計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對評估的重大錯報(bào)風(fēng)險實(shí)施程序，即針對評估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯報(bào)風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施，并針對評估的認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險降至可接受的水平。
1財(cái)務(wù)報(bào)表層次應(yīng)對措施
(1)向項(xiàng)目組強(qiáng)調(diào)在收集和評價審計(jì)證據(jù)過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度的必要性;
(2)分派更有經(jīng)驗(yàn)或具有特殊技能的審計(jì)人員，或利用專家的工作;
(3)提供更多的督導(dǎo);
(4)在選擇進(jìn)一步審計(jì)程序時，應(yīng)當(dāng)注意使某些程序不被管理層預(yù)見或事先了解;
(5)對擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改。
2 認(rèn)定層次的進(jìn)一步審計(jì)程序
進(jìn)一步審計(jì)程序是指針對評估的各類交易、賬戶余額和披露認(rèn)定層次重大錯報(bào)風(fēng)險實(shí)施的審計(jì)程序，包括控制測試和實(shí)質(zhì)性程序。在設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序時應(yīng)當(dāng)考慮風(fēng)險的重要性、發(fā)生重大錯報(bào)的可能性、涉及的各類交易、賬戶余額和披露的特征、被審單位采用的特定控制的性質(zhì)及注冊會計(jì)師是否擬獲取審計(jì)證據(jù)及確定內(nèi)部控制在防止或發(fā)生并糾正重大錯報(bào)方面的有效性。
對評估及應(yīng)對程序的思考
1可能存在重大錯報(bào)風(fēng)險的事項(xiàng)
注冊會計(jì)師應(yīng)充分關(guān)注可能表明被審單位存在重大錯報(bào)風(fēng)險的下述事項(xiàng)和情況，并考慮由于這些事項(xiàng)和情況導(dǎo)致的風(fēng)險是否重大，以及該風(fēng)險導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯報(bào)的可能性：
第一，開展業(yè)務(wù)方面。在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定的國家或地區(qū)、高度波動的市場、嚴(yán)厲、復(fù)雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務(wù);
第二，持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動性方面。包括重要客戶流失、行業(yè)環(huán)境、供應(yīng)鏈、信息技術(shù)環(huán)境發(fā)生變化、開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)，或進(jìn)入新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域、開辟新的經(jīng)營場所、安裝新的與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的重大信息技術(shù)系統(tǒng);融資能力受到限制、運(yùn)用表外融資、特殊目的實(shí)體以及其他復(fù)雜的融資協(xié)議、發(fā)生重大收購、重組、復(fù)雜的聯(lián)營或合資、擬出售分支機(jī)構(gòu)或業(yè)務(wù)分部、重大的關(guān)聯(lián)方交易或其他非經(jīng)常性事項(xiàng)、發(fā)生重大的非常規(guī)交易;
第三，管理層方面。缺乏具備勝任能力的會計(jì)人員、關(guān)鍵人員變動、會計(jì)計(jì)量過程復(fù)雜、應(yīng)用新頒布的會計(jì)準(zhǔn)則或相關(guān)會計(jì)制度;內(nèi)控薄弱、按照管理層特定意圖記錄的交易;信息技術(shù)戰(zhàn)略與經(jīng)營戰(zhàn)略不協(xié)調(diào);經(jīng)營活動或財(cái)務(wù)報(bào)告受到監(jiān)管機(jī)構(gòu)的調(diào)查;以往存在重大錯報(bào)或本期期末出現(xiàn)重大會計(jì)調(diào)整、事項(xiàng)或交易在計(jì)量時存在重大不確定性、存在未決訴訟和或有負(fù)債等等。
2進(jìn)一步審計(jì)程序應(yīng)考慮的因素
(1)確定的重要性水平。重要性水平越低，進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣。
(2)評估的重大錯報(bào)風(fēng)險。評估的重大錯報(bào)風(fēng)險越高。對擬獲取的審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性、可靠性的要求越高，因此進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍也越廣。
(3)計(jì)劃獲取的保證程度。計(jì)劃獲取的保證程度是指計(jì)劃通過所實(shí)施的審計(jì)程序?qū)y試結(jié)果可靠性獲取的信心。計(jì)劃獲取的保證程度越高對測試結(jié)果可靠性要求越高，進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍越廣。
案例
一、2011年真題案例資料
資料一：
亞新科技股份有限公司(以下簡稱亞新公司)注冊于海州市(地級市)高新技術(shù)開發(fā)區(qū)，主要從事有線電視端到端互動業(yè)務(wù)設(shè)備及相關(guān)系統(tǒng)的研發(fā)、生產(chǎn)、系統(tǒng)集成、銷售和服務(wù)。
亞新公司基本情況摘錄如下：
1.亞新公司于2007年完成股份制改造，由有限責(zé)任公司改制成為股份有限公司。
2008年至2009年，亞新公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)沒有發(fā)生變化，具體情況如下：
2.亞新公司向有線電視運(yùn)營商提供有線電視端到端互動業(yè)務(wù)的整體解決方案，其產(chǎn)品涉及有線電視端到端的模擬、數(shù)字單向、數(shù)字雙向、數(shù)字互動等各種產(chǎn)品系列。按照亞新公司提出的整體解決方案，有線電視運(yùn)營商可以實(shí)現(xiàn)由基本收視業(yè)務(wù)模式向互動增值業(yè)務(wù)模式的轉(zhuǎn)變，并且終端電視用戶也可以實(shí)現(xiàn)由被動收視模式向主動收視模式的轉(zhuǎn)變，從而有助于將有線電視網(wǎng)絡(luò)打造成傳輸質(zhì)量更好、傳輸容量更大、普及范圍更廣、價值含量更高的信息交互傳輸網(wǎng)絡(luò)。
3.亞新公司的主要客戶是國內(nèi)外有線電視運(yùn)營商，2009年度出口銷售收入約占其當(dāng)年?duì)I業(yè)收入(未審數(shù))的30%，國外客戶主要來自西班牙、希臘和瑞典等歐洲國家。
4.亞新公司于2009年1月被國家有關(guān)部門認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，享受海州市高新技術(shù)開發(fā)區(qū)相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。
5.亞新公司考慮在201 1年申請?jiān)谥袊硟?nèi)首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市。
資料二：
國內(nèi)有線電視行業(yè)發(fā)展基本情況摘錄如下：
2009年1月，政府有關(guān)部門決定加快推進(jìn)電信網(wǎng)、廣播電視網(wǎng)和互聯(lián)網(wǎng)“三網(wǎng)融合”，提出了推進(jìn)三網(wǎng)融合的階段性目標(biāo)。2010年至2012年，重點(diǎn)開展廣電和電信業(yè)務(wù)雙向進(jìn)入試點(diǎn)，探索形成保障三網(wǎng)融合規(guī)范有序開展的政策體系和體制機(jī)制。2013年至2015年，總結(jié)推廣試點(diǎn)經(jīng)驗(yàn)，全面實(shí)現(xiàn)三網(wǎng)融合發(fā)展，普及應(yīng)用融合業(yè)務(wù)，基本形成適度競爭的網(wǎng)絡(luò)產(chǎn)業(yè)格局，基本建立適應(yīng)三網(wǎng)融合的體制機(jī)制和職責(zé)清晰、協(xié)調(diào)順暢、決策科學(xué)、管理高效的新型監(jiān)管體系。對有線電視行業(yè)來說，三網(wǎng)融合既意味著新的挑戰(zhàn)，也帶來新的機(jī)遇。一方面，三網(wǎng)融合所涉及的網(wǎng)絡(luò)改造需要付出巨大代價，傳統(tǒng)壟斷的電視類業(yè)務(wù)份額面臨丟失的風(fēng)險，模擬電視產(chǎn)品將面臨完全淘汰;另一方面，三網(wǎng)融合為有線電視行業(yè)的改革和發(fā)展提供了良好的契機(jī)，而且可以使之獲得盈利水平相對較高的寬帶接入等相關(guān)增值業(yè)務(wù)收入�？傮w來看，機(jī)遇大于挑戰(zhàn)，三網(wǎng)融合將促進(jìn)有線電視行業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展。
資料三：
亞新公司采用會計(jì)準(zhǔn)則和委托會計(jì)師事務(wù)所的情況如下：
1.亞新公司自2008年1月1日起執(zhí)行財(cái)政部于2006年2月15日頒布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則。
2.亞新公司2008年度財(cái)務(wù)報(bào)表由海天會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。2009年，亞新公司計(jì)劃變更會計(jì)師事務(wù)所。2009年10月，亞新公司與華遠(yuǎn)會計(jì)師事務(wù)所取得聯(lián)系，擬委托華遠(yuǎn)會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)其2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表。華遠(yuǎn)會計(jì)師事務(wù)所在完成接受新客戶的評價工作后，決定承接亞新公司2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)業(yè)務(wù)。
二、真題要求
根據(jù)資料一至資料三，簡要說明審計(jì)項(xiàng)目組在識別和評估亞新公司2009年度財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在的重大錯報(bào)風(fēng)險時，應(yīng)當(dāng)分別了解亞新公司所在行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境、其他外部因素以及被審計(jì)單位性質(zhì)的哪些內(nèi)容。
【標(biāo)準(zhǔn)答案】
審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)分別了解亞新公司所在行業(yè)狀況、法律環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境、其他外部因素以及被審計(jì)單位性質(zhì)的下列內(nèi)容：
(1)行業(yè)狀況。
審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)當(dāng)了解亞新公司所處行業(yè)的市場競爭情況以及亞新公司的競爭優(yōu)勢和市場占有率。結(jié)合2009年初推出的“三網(wǎng)融合”政策分析該行業(yè)的總體發(fā)展趨勢，了解亞新公司目前的主要產(chǎn)品處于哪一發(fā)展階段，研發(fā)方向是否與“三網(wǎng)融合’’政策相適應(yīng)，并將公司的業(yè)務(wù)增長率和經(jīng)營業(yè)績與行業(yè)的平均水平及主要競爭者相比較，分析差異原因。
(2)法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境。
亞新公司自2008年1月1日起執(zhí)行財(cái)政部于2006年2月1 5 El頒布的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則，審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)了解公司執(zhí)行新會計(jì)準(zhǔn)則的情況，包括首次執(zhí)行日的賬務(wù)調(diào)整情況、新舊會計(jì)準(zhǔn)則差異對公司的影響和公司財(cái)務(wù)人員對新會計(jì)準(zhǔn)則的熟悉和理解程度等;新的企業(yè)所得稅法于2008年1月1日起開始實(shí)施，應(yīng)了解新舊企業(yè)所得稅法對公司的影響;亞新公司于2009年1月被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)，應(yīng)了解國家對高新技術(shù)企業(yè)的有關(guān)稅收優(yōu)惠政策以及亞新公司對稅收優(yōu)惠政策的依賴程度;關(guān)注國家在“三網(wǎng)融合”政策出臺后頒布的相關(guān)配套政策對公司及其所在行業(yè)可能產(chǎn)生的影響。此外，亞新公司考慮在201 1年申請?jiān)谥袊硟?nèi)首次公開發(fā)行股票并在創(chuàng)業(yè)板上市，審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)了解創(chuàng)業(yè)板IPO的發(fā)行條件，尤其是財(cái)務(wù)指標(biāo)的要求，分析公司是否可能滿足發(fā)行條件。
(3)其他外部因素
亞新公司銷售收入中30%是外銷，審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)關(guān)注人民匯率的波動情況，另外，亞新公司的主要外銷客戶在歐洲，包括陷入較嚴(yán)重的債務(wù)危機(jī)的希臘，這可能對亞新公司的外銷業(yè)務(wù)以及對外銷客戶的應(yīng)收賬款的回收產(chǎn)生影響。
(4)被審計(jì)單位的性質(zhì)。
亞新公司系由李亞新控股的民營企業(yè)，因此，審計(jì)項(xiàng)目組應(yīng)了解李亞新的管理風(fēng)格及其對亞新公司經(jīng)營活動和財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響，了解李亞新與其他人員或單位之間關(guān)系，以識別亞新公司的關(guān)聯(lián)方關(guān)系;亞新公司于2007年由有限責(zé)任公司改制為股份有限公司，需了解亞新公司的治理結(jié)構(gòu)的建立及運(yùn)作情況，考慮治理層是否能夠在獨(dú)立于管理層的情況下對公司的經(jīng)營和財(cái)務(wù)運(yùn)作實(shí)施有效的監(jiān)督，以降低財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯報(bào)的風(fēng)險;需了解亞新公司產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)、銷售各環(huán)節(jié)的基本經(jīng)營活動，主要供應(yīng)商和主要客戶的基本情況;了解亞新公司的主要籌資安排和條件;了解亞新公司主要資本支出情況以及對外投資情況。
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