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基于財(cái)務(wù)治理的財(cái)務(wù)治理學(xué)再造
【摘要】 在財(cái)務(wù)治理學(xué)研究中，以往過于注重財(cái)務(wù)治理學(xué)的具體內(nèi)容的研究，卻忽視了從財(cái)務(wù)治理的角度把握財(cái)務(wù)治理學(xué)的特征。本文現(xiàn)從財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的概念約定進(jìn)手，從財(cái)務(wù)治理的角度指出了財(cái)務(wù)治理學(xué)目前存在的缺憾，并提出基于財(cái)務(wù)治理的財(cái)務(wù)治理學(xué)再造的途徑。【關(guān)鍵詞】 財(cái)務(wù)治理；財(cái)務(wù)治理學(xué)；財(cái)權(quán)配置；財(cái)務(wù)文化
一、界定內(nèi)涵：財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的概念約定
近年來，我國的財(cái)務(wù)學(xué)者們從不同的研究目的出發(fā)，對財(cái)務(wù)治理的內(nèi)涵的界定提出了不同的見解。程宏偉（2002）以為，財(cái)務(wù)治理是財(cái)務(wù)治理主體對企業(yè)財(cái)力的統(tǒng)治和支配，即關(guān)于企業(yè)財(cái)權(quán)的安排，它決定財(cái)務(wù)運(yùn)營的目標(biāo)以及實(shí)現(xiàn)目標(biāo)所采取的財(cái)務(wù)政策；楊淑娥（2002）則把財(cái)務(wù)治理理解為通過財(cái)權(quán)在不同利益相關(guān)者之間的不同配置，從而調(diào)整利益相關(guān)者在財(cái)務(wù)體制中的地位，進(jìn)步公司治理效率的一系列動(dòng)態(tài)制度安排；饒曉秋（2003）提出，財(cái)務(wù)治理的實(shí)質(zhì)是一種財(cái)務(wù)權(quán)限劃分，從而形成相互制衡關(guān)系的財(cái)務(wù)治理體制；林鐘高（2003）指出，財(cái)務(wù)治理是一組聯(lián)系各利益相關(guān)主體的正式的和非正式的制度安排和結(jié)構(gòu)關(guān)系網(wǎng)絡(luò)，其根本目的在于試圖通過這種制度安排，以達(dá)到利益相關(guān)主體之間的權(quán)利、責(zé)任和利益的均衡，實(shí)現(xiàn)效率和公平的公道同一。以上這些有關(guān)財(cái)務(wù)治理的定義，固然都從不同角度對財(cái)務(wù)治理的內(nèi)涵進(jìn)行了闡述，但也不可避免地存在熟悉偏差。他們要么從制度安排的角度將“財(cái)務(wù)治理”與“公司治理”等同，要么將“財(cái)務(wù)治理”與“財(cái)務(wù)治理”混為一談，或者只夸大財(cái)權(quán)配置的重要地位而忽視其他方面，因而無法全面正確地理解財(cái)務(wù)治理的內(nèi)涵。
綜上所述，對于財(cái)務(wù)治理內(nèi)涵的理解，筆者比較傾向于衣龍新（2005）的概括，即財(cái)務(wù)治理就是基于財(cái)務(wù)資本結(jié)構(gòu)等制度安排，對企業(yè)財(cái)權(quán)進(jìn)行公道配置，在夸大以股東為主導(dǎo)的利益相關(guān)者共同治理的條件下，形成有效的財(cái)務(wù)激勵(lì)約束等機(jī)制，實(shí)現(xiàn)公司財(cái)務(wù)決策科學(xué)化的一系列制度、機(jī)制、行為的安排、設(shè)計(jì)和規(guī)范。這一概念的主要特征就是既肯定了財(cái)務(wù)治理是一種制度安排，又夸大了財(cái)務(wù)治理是對財(cái)權(quán)的公道配置，同時(shí)還突出了財(cái)務(wù)治理是為了形成有效的財(cái)務(wù)激勵(lì)約束機(jī)制。
我國盡大多數(shù)財(cái)務(wù)治理學(xué)教材都以為，財(cái)務(wù)治理是利用價(jià)值形式對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程進(jìn)行的治理，是企業(yè)組織財(cái)務(wù)活動(dòng)，處理與各方面財(cái)務(wù)關(guān)系的一項(xiàng)綜合性治理工作。這一概念的主要特征就是表明財(cái)務(wù)治理是一項(xiàng)治理活動(dòng)，其直接對象是企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)和企業(yè)的價(jià)值。
從以上對財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的概念約定可以看出，財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的區(qū)別主要在于，財(cái)務(wù)治理是一種制衡機(jī)制，其目標(biāo)是協(xié)調(diào)企業(yè)各利益相關(guān)者之間的利益沖突，解決信息不對稱題目；而財(cái)務(wù)治理則是一種運(yùn)行機(jī)制，其目標(biāo)在于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。也就是說，財(cái)務(wù)治理規(guī)定了整個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)運(yùn)作的基本網(wǎng)絡(luò)框架，財(cái)務(wù)治理則是在這個(gè)既定的框架下駕馭企業(yè)財(cái)務(wù)奔向目標(biāo)。財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理同時(shí)也存在很多共同點(diǎn)，那就是財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的理論基礎(chǔ)具有同源性（都以產(chǎn)權(quán)制度和公司治理為基礎(chǔ)）；財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的對象具有同質(zhì)性（都涉及到財(cái)權(quán)題目）；財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理具有體系上的同一性（同屬財(cái)務(wù)范疇且都是企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響因素）；財(cái)務(wù)治理決定了財(cái)務(wù)治理的框架和軌道，財(cái)務(wù)治理的模式特征在很大程度上影響財(cái)務(wù)治理的模式特征。
二、財(cái)務(wù)治理學(xué)目前存在的缺憾：基于財(cái)務(wù)治理的考量
“組織財(cái)務(wù)活動(dòng)、處理財(cái)務(wù)關(guān)系”這一概念特征決定了財(cái)務(wù)治理學(xué)的研究應(yīng)從財(cái)務(wù)的二重性：經(jīng)濟(jì)屬性（財(cái)務(wù)活動(dòng)）與社會(huì)屬性（財(cái)務(wù)關(guān)系）相結(jié)合來進(jìn)行考察。但現(xiàn)實(shí)情況是，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)治理學(xué)僅從數(shù)目層面來對財(cái)務(wù)的經(jīng)濟(jì)屬性進(jìn)行分析和論述，而對財(cái)務(wù)的社會(huì)屬性——財(cái)務(wù)關(guān)系的處理這一財(cái)務(wù)治理的本質(zhì)題目卻一帶而過。而財(cái)務(wù)治理作為一種綜合治理，企業(yè)內(nèi)部各種權(quán)利的制衡、責(zé)任的分擔(dān)以及利益的劃分，終極將以財(cái)務(wù)的形式體現(xiàn)。但這些題目的解決，光靠加強(qiáng)日常財(cái)務(wù)治理是不夠的，應(yīng)注重公司各利益相關(guān)者財(cái)務(wù)權(quán)利和責(zé)任的明晰界定和有效行使，以及在公司治理中的財(cái)務(wù)行為規(guī)范等財(cái)務(wù)治理的題目�，F(xiàn)在的題目是，當(dāng)人們過于注重研究財(cái)務(wù)治理學(xué)的具體內(nèi)容時(shí)，卻忽視了一個(gè)對推進(jìn)公司財(cái)務(wù)理論發(fā)展至關(guān)重要的題目，這就是從財(cái)務(wù)治理的角度把握財(cái)務(wù)治理學(xué)的特征。
從財(cái)務(wù)治理的角度來觀察，筆者以為，傳統(tǒng)財(cái)務(wù)治理學(xué)存在以下的缺憾：第一，把企業(yè)財(cái)務(wù)行為視為一種把非經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī)排除在外的純經(jīng)濟(jì)行為，較少關(guān)注制度與財(cái)務(wù)文化等社會(huì)因素對財(cái)務(wù)行為和財(cái)務(wù)效率的影響，而是把影響財(cái)務(wù)行為的制度看作是一既定的條件而加以認(rèn)同，致使制度無法納進(jìn)財(cái)務(wù)行為的解析框架，對兩者之間的內(nèi)在聯(lián)系也缺乏深進(jìn)的分析，從而使財(cái)務(wù)治理學(xué)的構(gòu)建日趨守舊乃至封閉。第二，沒有進(jìn)行相關(guān)財(cái)務(wù)治理影響分析，因而產(chǎn)生對“財(cái)權(quán)配置”題目的輕視及與此相關(guān)的“內(nèi)部人控制財(cái)務(wù)”，導(dǎo)致企業(yè)外部利益相關(guān)者對企業(yè)財(cái)務(wù)監(jiān)控的弱化及其財(cái)務(wù)利益的受損，致使理論與實(shí)踐相背離。第三，以理性經(jīng)濟(jì)人假設(shè)作為理論條件，必然形成對經(jīng)濟(jì)屬性（財(cái)務(wù)活動(dòng)）的過度關(guān)注而輕視其社會(huì)屬性（財(cái)務(wù)關(guān)系），從而加劇財(cái)務(wù)沖突和財(cái)務(wù)道德的失落。
三、財(cái)務(wù)治理學(xué)再造：基于財(cái)務(wù)治理的創(chuàng)新
公司財(cái)務(wù)理論構(gòu)建于特定的企業(yè)假設(shè)基礎(chǔ)之上，企業(yè)的不同界定和企業(yè)特征的現(xiàn)實(shí)變遷都會(huì)對公司財(cái)務(wù)理論產(chǎn)生決定性影響�，F(xiàn)有的公司財(cái)務(wù)理論構(gòu)建于傳統(tǒng)的企業(yè)特性之上，從總體上屬于價(jià)值治理理論。誠然，企業(yè)作為系列契約的聯(lián)結(jié)現(xiàn)象是一個(gè)客觀事實(shí)，但我們同樣不能忽視一個(gè)更為重要的事實(shí)，即企業(yè)的本質(zhì)特征并不在于這種聯(lián)結(jié)以及實(shí)現(xiàn)這種聯(lián)結(jié)的契約本身，而是在于形成這種聯(lián)結(jié)之后的企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)以及在活動(dòng)中產(chǎn)生的財(cái)務(wù)關(guān)系。隨著公司制企業(yè)的出現(xiàn)和現(xiàn)代企業(yè)理論對代理本錢、信息不對稱等題目的研究，由所有權(quán)與控制權(quán)分離帶來的公司治理題目便成為當(dāng)前公司財(cái)務(wù)理論的主要議題。現(xiàn)實(shí)表明，單純從各自的學(xué)科出發(fā)獨(dú)立研究財(cái)務(wù)治理或財(cái)務(wù)治理題目，已經(jīng)不能滿足學(xué)科發(fā)展和現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的需要。因此，財(cái)務(wù)治理學(xué)需要拓寬研究視野和豐富理論內(nèi)涵，就必須與財(cái)務(wù)治理進(jìn)行交叉性融合研究。
�。ㄒ唬┴�(cái)務(wù)治理目標(biāo)的重新界定與企業(yè)財(cái)權(quán)的有效配置
公道界定和選擇財(cái)務(wù)目標(biāo)，建立和完善財(cái)務(wù)的導(dǎo)向機(jī)制，是保證財(cái)務(wù)治理和財(cái)務(wù)治理高效運(yùn)行并實(shí)施有效對接的條件。近年來，財(cái)務(wù)治理目標(biāo)的定位經(jīng)過了企業(yè)利潤最大化、股東財(cái)富最大化和企業(yè)價(jià)值最大化等發(fā)展階段。但就我國目前的企業(yè)組織形式主流為非上市公司、資本市場的弱勢有效、法治建設(shè)處于起步期、貿(mào)易倫理有所缺失、公司治理結(jié)構(gòu)不太完善等現(xiàn)實(shí)背景下，新《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》將企業(yè)財(cái)務(wù)治理目標(biāo)界定為“企業(yè)價(jià)值最大化”，既反映了市場經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)為其資源供給者創(chuàng)造財(cái)富的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，也是當(dāng)代財(cái)務(wù)治理學(xué)教材普遍接受的觀點(diǎn)，具有較強(qiáng)的理論邏輯性和實(shí)踐有用性。但也應(yīng)清醒地看到，這些過分夸大股東或企業(yè)價(jià)值的財(cái)務(wù)治理目標(biāo)，勢必會(huì)將非價(jià)值性的社會(huì)責(zé)任排除在財(cái)務(wù)治理目標(biāo)之外。結(jié)合我國公司法改革局限于“股東至上”的邏輯和利益相關(guān)者的參與權(quán)被弱化的現(xiàn)狀，以及企業(yè)是在復(fù)雜的、布滿競爭的關(guān)系網(wǎng)絡(luò)中開展經(jīng)營活動(dòng)的現(xiàn)實(shí)，筆者以為“利益相關(guān)者的利益均衡”應(yīng)成為企業(yè)財(cái)務(wù)治理的終縱目標(biāo)。這一目標(biāo)不僅有利于協(xié)調(diào)各利益相關(guān)者的矛盾，而且還使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性目標(biāo)和社會(huì)性目標(biāo)得以有機(jī)結(jié)合，保證了企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性目標(biāo)就是追求自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化，這是由企業(yè)的本質(zhì)所決定的，因此，企業(yè)財(cái)務(wù)治理目標(biāo)并不總是與宏觀社會(huì)的要求保持盡對的一致性。于是，國家往往利用法律手段來強(qiáng)制企業(yè)必須履行社會(huì)責(zé)任。但是，企業(yè)應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任在很多場合無法完全進(jìn)行硬性規(guī)定。這就需要企業(yè)的社會(huì)性目標(biāo)，注重企業(yè)的社會(huì)責(zé)任，追求社會(huì)效益的最優(yōu)化，這是由企業(yè)所處的社會(huì)環(huán)境決定的。任何企業(yè)都不可能獨(dú)立于社會(huì)而存在，若過分夸大企業(yè)的經(jīng)濟(jì)性目標(biāo)而忽視社會(huì)性目標(biāo)，將會(huì)失往社會(huì)的支持，從而使企業(yè)的生存與發(fā)展舉步維艱。特別是隨著SA8000在全球范圍的推廣和實(shí)施，企業(yè)重視社會(huì)責(zé)任、推動(dòng)社會(huì)責(zé)任以及落實(shí)社會(huì)責(zé)任便有了最佳保證。這一堅(jiān)持多邊主義的理財(cái)目標(biāo)，是與公司財(cái)務(wù)治理的思想和目標(biāo)相適應(yīng)的。按照利益相關(guān)者共同治理理論，企業(yè)財(cái)權(quán)配置不能只考慮股東和經(jīng)理層的利益，每個(gè)利益相關(guān)者在企業(yè)財(cái)權(quán)配置中都有權(quán)享有相應(yīng)的財(cái)務(wù)權(quán)利，有不同的財(cái)務(wù)利益訴求。此外，利益相關(guān)者對企業(yè)的相機(jī)財(cái)務(wù)治理，也應(yīng)在財(cái)務(wù)治理學(xué)再造中占有一席之地。
（二）重視制度因素在財(cái)務(wù)治理學(xué)中的地位
內(nèi)生于公司財(cái)務(wù)行為的制度因素可按財(cái)務(wù)活動(dòng)的關(guān)系分為財(cái)務(wù)本體性制度和財(cái)務(wù)關(guān)聯(lián)性制度。但目前在我國的財(cái)務(wù)治理學(xué)中，只是企業(yè)財(cái)務(wù)通則、公司法、稅法等財(cái)務(wù)本體性制度散見于籌資、投資、收益分配和資產(chǎn)重組及清算等財(cái)務(wù)活動(dòng)中，而對在性質(zhì)上并不是財(cái)務(wù)性的卻會(huì)對公司財(cái)務(wù)行為及利益相關(guān)者的財(cái)務(wù)網(wǎng)絡(luò)起約束和限制作用的財(cái)務(wù)關(guān)聯(lián)性制度（如產(chǎn)權(quán)制度、社會(huì)保障制度和倫理道德等）閉口不談，這不僅背離現(xiàn)實(shí)而且還會(huì)把財(cái)務(wù)治理學(xué)引進(jìn)歧途。財(cái)務(wù)治理學(xué)的再造，除繼續(xù)重視和完善財(cái)務(wù)本體性制度對公司財(cái)務(wù)行為的規(guī)范約束，還應(yīng)當(dāng)重視財(cái)務(wù)關(guān)聯(lián)性制度與企業(yè)財(cái)務(wù)行為之間關(guān)聯(lián)性研究，這是基于我國的基本國情所決定的。引進(jìn)財(cái)務(wù)關(guān)聯(lián)性制度的研究，將有利于擺脫現(xiàn)有財(cái)務(wù)治理學(xué)“就財(cái)務(wù)論財(cái)務(wù)”的思維偏差，使財(cái)務(wù)治理學(xué)再造更具動(dòng)態(tài)調(diào)整性和環(huán)境適應(yīng)性。
�。ㄈ┳⒅丶�(lì)和監(jiān)視機(jī)制構(gòu)建的研究
財(cái)務(wù)治理學(xué)假如只關(guān)注具體的資金運(yùn)動(dòng)而忽視在這一過程中的激勵(lì)與監(jiān)視題目，勢必會(huì)導(dǎo)致資本運(yùn)營的效率低下和利益相關(guān)者的利益受損。因此，財(cái)務(wù)治理學(xué)再造就必須注重激勵(lì)和監(jiān)視機(jī)制構(gòu)建的研究。目前的財(cái)務(wù)治理學(xué)中在闡述企業(yè)財(cái)務(wù)活動(dòng)時(shí)，本能地運(yùn)用了諸如企業(yè)財(cái)務(wù)通則、公司法、會(huì)計(jì)法等財(cái)務(wù)本體性制度來約束與制衡治理者，而對于內(nèi)部控制這一影響企業(yè)命運(yùn)的制度安排卻沒有片言只語，這與企業(yè)財(cái)務(wù)治理與財(cái)務(wù)治理的本質(zhì)要求極不相當(dāng)。2008年6月28日，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，這為企業(yè)內(nèi)部控制的內(nèi)容融進(jìn)財(cái)務(wù)治理學(xué)再造提供了盡好的契機(jī)。公司的代理本錢題目，僅僅靠制衡是不能解決題目的。恰當(dāng)?shù)募?lì)機(jī)制能夠通過委托人設(shè)計(jì)的一系列制度安排促使代理人采取適當(dāng)?shù)男袨椋畲笙薅仍黾游腥说男в�。近年來，以�?cái)務(wù)治理的觀點(diǎn)考察薪酬對公司財(cái)務(wù)業(yè)績的敏感性漸成潮流。因此，很多學(xué)者以為，我國上市公司應(yīng)采用股票期權(quán)激勵(lì)制度。但股票期權(quán)的應(yīng)用是有條件的，需要有比較健全的法人治理結(jié)構(gòu)、比較健全的資本市場和透明度高的公司信息表露及相關(guān)的法律框架等，而這些條件我國目前并不完全具備。我們在財(cái)務(wù)治理學(xué)的再造中，對于這些題目的研究必須緊密結(jié)合中國的國情，關(guān)注中國特殊的文化和社會(huì)背景，不能掉進(jìn)“國際大廚房陷阱”而食洋不化。
（四）關(guān)注財(cái)務(wù)文化對解決財(cái)務(wù)沖突和財(cái)務(wù)敗德行為的作用
目前的財(cái)務(wù)治理學(xué)較為夸大和崇尚“工具理性”，致使社會(huì)責(zé)任和道德品質(zhì)等人類的一些基本價(jià)值在現(xiàn)代企業(yè)理財(cái)中倍受蹂躪而變得支離破碎，企業(yè)與其利益相關(guān)者之間的財(cái)務(wù)關(guān)系也日趨惡化，使企業(yè)無法實(shí)現(xiàn)全面、健康的可持續(xù)發(fā)展。財(cái)務(wù)治理學(xué)關(guān)注資本、本錢、利潤等本是應(yīng)有之義，但影響和決定這些物化因素的人及其行為也不應(yīng)該忽視，由于這有利于解決財(cái)務(wù)沖突和財(cái)務(wù)敗德行為。企業(yè)財(cái)務(wù)文化是一種“內(nèi)隱文化”，是企業(yè)為了實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)目標(biāo)而一貫倡導(dǎo)、逐步形成、不斷充實(shí)并為全體成員所自覺遵循的理財(cái)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)、道德規(guī)范、工作態(tài)度、行為取向和生活觀念，以及由這些因素融會(huì)、凝聚而形成的整體財(cái)務(wù)治理精神風(fēng)采。財(cái)務(wù)準(zhǔn)則有形而財(cái)務(wù)文化無形，但財(cái)務(wù)文化對企業(yè)的影響卻無處不在。鑒于財(cái)務(wù)文化對企業(yè)競爭力所具有的原生性決定作用以及它所蘊(yùn)涵的更為深刻的企業(yè)本質(zhì)特征，要求人們在財(cái)務(wù)治理學(xué)再造過程中必須高度關(guān)注這一題目。財(cái)務(wù)治理學(xué)再造關(guān)于企業(yè)財(cái)務(wù)文化研究，其終極成果是要拿出具有中國企業(yè)特色、與中國企業(yè)協(xié)調(diào)發(fā)展的財(cái)務(wù)文化發(fā)展戰(zhàn)略模式，從而更好地指導(dǎo)企業(yè)財(cái)務(wù)治理實(shí)踐。
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[6] 李心合. 論制度財(cái)務(wù)學(xué)構(gòu)建. 會(huì)計(jì)研究，2005，（7）.
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