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論我國公益、救濟性捐贈的所得稅法律制度
「摘要」我國稅法在給予公益、救濟性捐贈可從應納稅所得中扣除的優(yōu)惠的同時，對捐贈投向、捐贈方式和程序、捐贈的扣除額度等因素進行了限定。這些規(guī)定對鼓勵公益、救濟性捐贈發(fā)揮了重要作用，但也存在一些缺陷。筆者通過比較分析，提出了完善我國所得稅法關于公益、救濟性捐贈的規(guī)定的建議，并對公益、救濟性捐贈相關的其他相關法律問題表達了觀點。
「關鍵詞」所得稅法 公益、救濟性捐贈 稅前抵扣
導言：
2004年10月28日上午10點，香港莊勝（集團）向北京大學法學院捐資儀式在北京大學英杰交流中心陽光大廳隆重舉行。恰逢北京大學法學院百年院慶之際，在新法學樓建設過程中，莊勝（集團）慷慨解囊，捐資一千萬元，體現(xiàn)了其對教育事業(yè)的支持。
公益事業(yè)源自于對人的關心和重視，樂善好施是一種美德。企業(yè)通過回報社會，改善了企業(yè)的形象，擴大了企業(yè)的影響。并且，捐贈和企業(yè)的贏利性并不沖突，因為對公益性捐贈進行稅收籌劃也是調(diào)節(jié)企業(yè)所得稅負，使企業(yè)獲得更多可分配利潤和發(fā)展資金的重要手段�，F(xiàn)有的紙面資料和網(wǎng)絡資源鮮有對此問題的討論，本文以此為切入點，兼顧企業(yè)捐贈和個人等社會力量的捐贈，探討我國公益、救濟性捐贈的所得稅法律制度。
一、我國現(xiàn)行法律規(guī)范關于的公益、救濟性捐贈的規(guī)定
（一） 我國稅法認可的公益、救濟性捐贈的概念
所謂公益、救濟性捐贈，根據(jù)《個人所得稅法實施條例》第二十四條、《企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》第十二條和國家稅務總局《關于外商投資企業(yè)公益、救濟性捐贈有關稅務處理問題的批復》（國稅函發(fā)［1995］175號）的規(guī)定，是指納稅人通過我國境內(nèi)非營利的社會團體、國家機關向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害地區(qū)，貧困地區(qū)的捐贈。
（二）公益、救濟性捐贈享受稅收優(yōu)惠的條件
1、 捐贈投向
捐贈投向是區(qū)分公益、救濟性捐贈和非公益、救濟性捐贈的標準。只有向教育、民政等公益事業(yè)和遭受自然災害地區(qū)，貧困地區(qū)的捐贈才屬于我國稅法認可的公益、救濟性捐贈�！豆媸聵I(yè)捐贈法》第三條對公益事業(yè)的范圍進行了詳細的規(guī)定：救助災害、救濟貧困、扶助殘疾人等困難的社會群體和個人的活動；教育、科學、文化、衛(wèi)生、體育事業(yè)；環(huán)境保護、社會公共設施建設；促進社會發(fā)展和進步的其他社會公共和福利事業(yè)。
兩種捐贈引起的稅收法律后果不同。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》第七條第六項、《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》第十九條第八項和《個人所得稅法實施細則》第二十四條的規(guī)定，納稅主體在計算應納稅所得額時，只有公益、救濟性的捐贈才能夠享受扣減的稅收優(yōu)惠政策。
2、 捐贈方式和捐贈程序
并不是所有的公益、救濟性捐贈都能獲得減免稅。從我國稅法認可的公益、救濟性捐贈的概念可以看出，納稅主體必須通過我國境內(nèi)的非營利的社會團體[1]、國家機關進行捐贈。[2]如果直接向捐贈對象（受益人）進行捐贈，則不能享受任何稅前扣除。
在捐贈程序上，《公益事業(yè)捐贈法》第十六條規(guī)定：受贈人接受捐贈后，應當向捐贈人出具合法、有效的收據(jù)；財政部、國家稅務總局《關于企業(yè)等社會力量向紅十字事業(yè)捐贈有關問題的通知》（財稅[2001] 28號）第三條也規(guī)定：接受捐贈的紅十字會應按照財務隸屬關系分別使用由中央或省級財政部門統(tǒng)一�。ūO(jiān)）制的捐贈票據(jù)，并加蓋接受捐贈或轉(zhuǎn)贈的紅十字會的財務專用印章。
法律規(guī)定捐贈方式和捐贈程序，在于防止企業(yè)和個人利用稅法關于公益、救濟性捐贈可以享受稅收優(yōu)惠的規(guī)定，借捐贈之名，非法轉(zhuǎn)移應納稅所得以偷逃稅款；同時，對企業(yè)和個人的公益、救濟性捐贈起到證明作用，納稅主體在向稅務機關申報應納稅所得額時，持有對捐贈起證明作用的相關收據(jù)，享受稅前扣減，否則不能享受。
3、 捐贈額度
雖然根據(jù)《企業(yè)會計制度》（財會[2000]25號）規(guī)定，企業(yè)用于公益、救濟性的捐贈支出計入營業(yè)外支出。但是，企業(yè)賬面會計利潤并非就是企業(yè)所得稅的應納稅所得額，營業(yè)外支出也并非就可以全額抵扣應納稅所得額。因為稅法規(guī)定了公益、救濟性捐贈可稅前扣減的數(shù)額在年度應納稅所得額中的比例。而對于超過國家規(guī)定允許扣除的公益、救濟性捐贈，根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》第七條第六項的規(guī)定，在計算應納稅所得額時不得扣除。《個人所得稅法實施細則》第二十四條中也有捐贈扣除額度的規(guī)定。
規(guī)定公益、救濟性捐贈可以稅前扣除的額度有兩個方面的作用：
（1）可以防止企業(yè)和個人利用稅法中關于公益、救濟性捐贈可以享受稅前扣除的規(guī)定，通過捐贈轉(zhuǎn)移應稅利潤和所得，以維護國家正常的稅收秩序和避免國家稅款的大量流失。
（2）雖然納稅人對自己所繳納的稅款的使用和流向有決定和監(jiān)督權，但這是宏觀層面上，通過代議制度進行的決定和監(jiān)督；在微觀層面上，如果允許每個納稅人決定自己所繳納稅款的使用和流向，個體決策的盲目和短視必將破壞政府的宏觀財政計劃，使其無法正常開展工作，反而不利于公益、救濟事業(yè)的開展。
（三）公益、救濟性捐贈的稅收法律后果[3]
由于適用的法律法規(guī)不同，不同捐贈主體的公益、救濟性捐贈有不同的稅收法律后果：
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