- 相關(guān)推薦
公允價值會計在當(dāng)前的困難及應(yīng)對措施
【摘要】當(dāng)前,公允價值會計在國際上頗受非議。在我國新的會計準(zhǔn)則體系中公允價值計量的運用已成為一個突出特點,但其可靠性及可操縱性仍存在不少題目。文章就公允價值計量的困難展開分析,并提出了應(yīng)對措施。【關(guān)鍵詞】公允價值;可靠性;可操縱性
公允價值會計在本次金融危機中飽受指責(zé),美國證券委會員、國際會計準(zhǔn)則理事會等采取了答應(yīng)金融機構(gòu)不必按當(dāng)前市價確認(rèn)金融資產(chǎn)價值,重新分類金融資產(chǎn)以避免使用公允價值會計等措施,力圖緩解金融危機。固然我們不能將這次金融危機的罪魁罪魁指向公允價值會計,也不應(yīng)過多地從經(jīng)濟后果角度來討論會計在重大經(jīng)濟危機中的負(fù)面影響,但本次金融危機至少暴露出了公允價值會計模式缺乏有效機制以調(diào)整非正常、非有效市場下確定公允價值操縱方式這方面的漏洞。對公允價值可靠性的懷疑,對公允價值可能引起損益的劇烈波動的擔(dān)憂,對公允價值操縱性難度大以及公允價值理論尚欠成熟和完善仍存在不少的爭議。
面對社會各界要求重新審閱公允價值會計模式的要求,筆者以為,公允價值會計經(jīng)濟內(nèi)涵具有科學(xué)性,其存在和發(fā)展的基礎(chǔ)是決策有用的會計目標(biāo),只要決策有用的會計目標(biāo)仍然得到認(rèn)可,公允價值會計的基礎(chǔ)就難以削弱,因此采用公允價值準(zhǔn)則仍然是未來的趨勢。結(jié)合我國新會計準(zhǔn)則體系來看,新準(zhǔn)則的一個突出特點就是大量引進公允價值和現(xiàn)值進行計量與列報。如何解決公允價值會計的可靠性和公允價值會計方法的可操縱性,是當(dāng)前會計實務(wù)中亟待解決的困難。
一、當(dāng)前我國公允價值會計的難點分析
(一)公允價值理論研究水平有待進步
對于公允價值的采用來說,完善的理論比活躍的市場和高素質(zhì)的人才更重要。對理論研究的缺失,特別是對公允價值概念及其外延研究的缺失,將極大阻礙公允價值的應(yīng)用和發(fā)展。公允價值的定義還存在很多不足之處,如公允價值定義夸大“交易”,這與持續(xù)經(jīng)營假設(shè)及與資產(chǎn)的定義夸大“預(yù)期會給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益”和負(fù)債的定義夸大“預(yù)期會導(dǎo)致經(jīng)濟利益流出企業(yè)”相矛盾。公允價值究竟是作為一種計量目標(biāo)還是作為一種計量屬性存在,其與歷史本錢、重置本錢、可變現(xiàn)凈值及現(xiàn)值的關(guān)系應(yīng)該如何定位?是并列的關(guān)系還是包含的關(guān)系,公允價值究竟應(yīng)該被定義為脫手價格還是買進價格?價格是基于市場參與者還是交易雙方,哪種表述更為正確?參考市場應(yīng)選擇主市場還是最有利市場?負(fù)債的公允價值應(yīng)否考愿特定主體的償債風(fēng)險?這些都是爭議很大的題目。國際會計準(zhǔn)則理事會和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會對公允價值的研究還有待深進,突出表現(xiàn)在估價技術(shù)的欠成熟上。實務(wù)界對復(fù)雜的估價技術(shù)無所適從。理論產(chǎn)生于實踐,又指導(dǎo)實踐。我國理論界對公允價值計量屬性的研究仍然十分有限。當(dāng)前我國會計和審計準(zhǔn)則體系中大量采用現(xiàn)值和公允價值,主要是迫于外界壓力而達到與國際趨同,并非是從發(fā)展規(guī)律上把握了公允價值的精華。
(二)有必要建立完善的公允價值計量準(zhǔn)則
盡管2007年實施的新企業(yè)會計準(zhǔn)則對公允價值計量屬性給出了初步定義及使用方法,但由于我國目前公允價值理論研究的缺失,無法建立完善的公允價值計量準(zhǔn)則,對公允價值確認(rèn)和計量的要求及方法散落于各個具體準(zhǔn)則之中,準(zhǔn)則之間的差異導(dǎo)致了不一致。比如公允價值三個層次的具體應(yīng)用規(guī)定不夠具體,表述不盡一致,特別是公允價值計量需要考慮的眾多因素沒有提及,估值技術(shù)的運用更是公允價值計量的最大難點。所有這些都會帶來實務(wù)操縱中的困難,加上會計職員業(yè)務(wù)素質(zhì)不高和治理職員的道德風(fēng)險,嚴(yán)重制約了會計信息的可靠性和決策相關(guān)性。
(三)公允價值信息的可靠性仍存在一定爭議
公允價值會計信息由于其高度的決策相關(guān)性,越來越受到相關(guān)關(guān)系方尤其是投資者和債權(quán)人的青睞。但同時令人擔(dān)憂和懷疑的是:公允價值會計信息的可靠性如何?可靠性的主要標(biāo)志包括真實性、可核性和中立性。真實性是指一項計量或敘述與其所要表達的現(xiàn)象或狀況保持一致或吻合;可核性是指相近背景的不同個人,分別采用同一計量方法對同一事項加以計量而得出相同的結(jié)果;中立性是指會計信息應(yīng)面向使用者的共同需要,公正而無偏見,與信息的特定使用者的特殊需要及意愿無關(guān)。一般以為歷史本錢應(yīng)可核而可靠,而對于公允價值,當(dāng)不存在可觀察的市價的時候,需要通過估計來獲得,因此人們擔(dān)心其因主觀隨意性較大而不可靠,更對公允價值可能引起損益的劇烈變動和利潤操縱表示擔(dān)憂。事實上,估計和假設(shè)是會計所固有的,可靠性并不即是肯定性和精確性。以公道本錢,公道可靠地估計現(xiàn)金流量的金額和時間及折現(xiàn)是可能的。實在,即使是歷史本錢會計也存在大量的估計和判定,不論存貨計價、固定資產(chǎn)拆舊、還是間接用度的分配,都存在多種方法的選擇。因此,以估計為理由懷疑公允價值的可靠性是站不住腳的。關(guān)鍵的題目是估計的結(jié)果是否足夠可靠,而結(jié)果的可靠性又依靠于程序的可靠與否。
當(dāng)前公允價值會計實務(wù)中如何保證程序的可靠性正是公允價值計量與列報的難點之一,而最令人擔(dān)憂的是公允價值在運用中往往成為治理層操縱利潤的工具。公允價值在運用中遭遇這種窘境,并不是公允價值本身引起的,而是由公允價值的使用者和公允價值所處的環(huán)境造成的。這些環(huán)境包括會計準(zhǔn)則制度、監(jiān)管力度、法律法規(guī)的完善程度及與公允價值相關(guān)的一些因素。因此,如何保證高素質(zhì)的會計職員運用公道的程序及時地、不受干擾地獲取公允價值信息;如何依靠專家的估計;如何強化內(nèi)部和外部的監(jiān)管;如何健全法律法規(guī)加大舞弊和操縱的懲罰力度,均是解決公允價值會計可靠性的有力保證。
(四)公允價值會計的可操縱性面臨諸多困難
公允價值表現(xiàn)形式較多,在實務(wù)中如何選擇使用,如何觀察同樣或類似資產(chǎn)和負(fù)債的市價,當(dāng)沒有可觀察市價的時候,如何采用估值技術(shù),這些都是公允價值計量實務(wù)中的可操縱性題目,也即公允價值在技術(shù)上的可行性題目,這是制約公允價值可靠性的重要因素之一。這些實務(wù)中的操縱性題目具體面臨如下困難:首先,存在活躍市場的資產(chǎn)或負(fù)債的公允價值信息獲取渠道是否通暢?獲取本錢是否適中?獲取信息是否及時?當(dāng)前,企業(yè)主要是通過經(jīng)紀(jì)商、行業(yè)協(xié)會、定價服務(wù)機構(gòu)(如資產(chǎn)評估機構(gòu))等獲得活躍市場中非貨幣性資產(chǎn)的公允價值。企業(yè)如何建立與這些部分的聯(lián)系,這些部分如何強化他們的服務(wù)功能,另外這些部分所發(fā)布的公允價值信息是否滯后于市場信息,這些由于一個不具及時性的公允價值很難具有相關(guān)性。其次,采用估值技術(shù)時,未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)法中各種估計參數(shù)的取得具有一定的彈性。假如變量的選擇不公道,將導(dǎo)致計算結(jié)果的不公允、不可比。在觀察市場價格時,如何考慮以下題目,即結(jié)合資產(chǎn)或負(fù)債的特征、考慮是否是有序交易、市場參與者是否信息對稱和自愿、市場參與者是否是關(guān)聯(lián)方、是否基于脫手價格及排除交易用度等;在計算現(xiàn)值時,如何對未來現(xiàn)金流量的時間和金額進行估計,如何考慮貨幣時間價值,如何考慮其他難以識別的因素,如資產(chǎn)變現(xiàn)的困難與市場的不完善等,所有這些都需要財務(wù)職員的職業(yè)判定和估計,甚至依靠專家的幫助。最后,如何在制度安排上建立會計界與資產(chǎn)評估界的聯(lián)動機制也面臨障礙。一方面利用資產(chǎn)評估機構(gòu)的智力支持會增加企業(yè)的信息處理本錢,導(dǎo)致企業(yè)缺乏主動性甚至放棄;另一方面資產(chǎn)評估準(zhǔn)則與會計準(zhǔn)則對公允價值的定義和計量并不完全一致,如何銜接和公道適度地運用評估價值面臨技術(shù)困難;再者,如何改善評估執(zhí)業(yè)環(huán)境,加強資產(chǎn)評估隊伍建設(shè),通過完善立法減少取信本錢,增大失信損失,從而為公允價值的應(yīng)用創(chuàng)造良好的條件,這也是當(dāng)前待解決的題目。 二、完善公允價值會計的應(yīng)對措施
(一)加強理論研究,制定公允價值計量準(zhǔn)則
據(jù)統(tǒng)計(謝詩芬,2006),我國2006年2月15日財政部發(fā)布的1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則中,有35項,約占90%,直接或間接地運用了公允價值和現(xiàn)值計量。但同時,考慮到我國的具體同情,新準(zhǔn)則對公允價值的應(yīng)用還是謹(jǐn)慎、適度和有條件的。暫不采用不即是永不采用,暫不采用不即是暫不研究。只有理論界先弄清楚了,實務(wù)界才有可能跟上。當(dāng)前我國理論界對公允價值計量屬性的研究仍然十分有限,至今尚未形成一個完整的理念體系。同時這次金融危機也反映了國際會計準(zhǔn)則理事會和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會對公允價值的研究還有待深進。由于我們起步較晚,有可鑒戒的國外研究成果,也有這次金融危機對公允價值會計的沖擊經(jīng)驗,我們的進展可以稍快一些,可通過完善符合我國國情的公允價值準(zhǔn)則框架,在此基礎(chǔ)上制定邏輯一致的《公允價值計量》準(zhǔn)則,唯有這樣才能實現(xiàn)我國會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的真正趨同,也更有利于指導(dǎo)實務(wù)界。
(二)完善公允價值應(yīng)用的市場條件
在公允價值應(yīng)用的三個級次中,應(yīng)鼓勵優(yōu)先采用活躍市場中資產(chǎn)或負(fù)債的報價。固然公允價值并不就即是市場價格,但市場價格究竟是最為客觀的,可靠程度最高,也是最簡便的公允價值來源。所以當(dāng)前應(yīng)努力培育各級市場,特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場;進一步加強生產(chǎn)資料市場監(jiān)測與調(diào)控工作;鼓勵和支持中介服務(wù)機構(gòu),如二手房地產(chǎn)交易的房屋咨詢、房屋交換等專業(yè)服務(wù)機構(gòu),從而使交易雙方能夠獲得相對公允的市價信息。另外還應(yīng)加快各種金融價格的市場化進程和協(xié)調(diào),推進股權(quán)分置改革。通過金融價格的逐步市場化,為金融衍生品公允價值計量提供條件。解決股權(quán)分置題目,在一定程度上恢復(fù)資本市場的固有功能,即價格發(fā)現(xiàn)功能和對上市公司行為的市場約束功能,有利于穩(wěn)定市場預(yù)期,有利于資本市場創(chuàng)新和國際化進程,有利于資產(chǎn)的順暢流轉(zhuǎn)和估值水平的進步。
(三)建立公允價值評估的政策、程序、監(jiān)控和審計制度
1.建立估計公允價值的政策和程序
企業(yè)應(yīng)建立估計其金融工具等項目的公允價值的恰當(dāng)?shù)恼吆统绦?這是保證公允價值可靠性的一個十分重要的手段。首先,公允價值估計政策應(yīng)保持一致性,不能輕易變更;所設(shè)計的程序要體現(xiàn)原則性和靈活性。其次,企業(yè)應(yīng)恰當(dāng)?shù)乇O(jiān)控其公允價值的估計過程,如安排專家和資深治理職員對估計結(jié)果進行評價,并將估值結(jié)果與可觀察市場價格進行比較來評價等。最后,通過建立企業(yè)、會計師事務(wù)所、資產(chǎn)評估事務(wù)所的聯(lián)動機制,從而在人才和信息上謀求共享。利用中介機構(gòu)所提供的公允價值信息,有利于減少會計職員的主觀隨意性,從而減少企業(yè)或個人操縱利潤的可能性。
2.加強監(jiān)控力度,進步評估和審計工作質(zhì)量
首先,通過加強評估工作和審計工作的配套建設(shè),如協(xié)調(diào)資產(chǎn)評估和會計中對公允價值定義和計量的規(guī)范,加強資產(chǎn)評估師的專業(yè)技能和職業(yè)道德教育,完善對公允價值計量和表露的審計準(zhǔn)則和評價標(biāo)準(zhǔn),以此來進步資產(chǎn)評估和審計工作的質(zhì)量,確保會計報告的可靠性。其次,加大對會計信息質(zhì)量、資產(chǎn)評估師的評估質(zhì)量和注冊會計師審計質(zhì)量的監(jiān)視檢查,通過完善立法加大對造假者的懲辦力度,使得失信者遭受的損失大于取信的本錢,從而改善公允價值會計、評估、審計的執(zhí)業(yè)環(huán)境,為公允價值的應(yīng)用創(chuàng)造良好的條件。
(四)加強教育,進步相關(guān)職員的技能和道德素養(yǎng)
計量模式的改革不是一揮而就的。我們在注重理論發(fā)展和實踐應(yīng)用的同時,還必須不斷加大教育投進,培養(yǎng)具有公允價值觀念、懂理論、會實務(wù)、職業(yè)道德高尚的會計職員和審計職員。一方面,公允價值應(yīng)用過程中需要大量的職業(yè)判定,只有會計職員和審計職員不斷更新觀念,接受新生事物,進行知識更新,盡快熟知公允價值計量屬性并把握對其的具體運用,才能夠保證公允價值會計的可靠性,為公允價值會計將來在我國的全面使用掃清障礙。另一方面,公允價值應(yīng)用中大量不確定因素的使用,為企業(yè)利潤操縱提供了機會,這就要求我們加強對會計職員和審計職員遵法意識和道德的教育,從主觀上消除利潤操縱的動機。
【參考文獻】
[1] 劉峰,司世陽,路之光.會計的社會功用:基于非歷史本錢研究的回顧[J].會計研究,2009(1).
[2] 路曉燕.我國新會計準(zhǔn)則體系下公允價值的初步運用[J].現(xiàn)代治理科學(xué),2008(4).
[3] 王軍.解讀新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系特點[N].中國財經(jīng)報,2006-
08-16.
[4] 喬文明.公允價值應(yīng)用中所面臨的困難及對策[J].農(nóng)業(yè)與技術(shù),2007(12).
[5] 鄭基.小議評估價值在公允價值會計中的運用[J].山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報,2007(11).
[6] 常勛.公允價值計量研究[J].財會月刊,2004(1).
【公允價值會計在當(dāng)前的困難及應(yīng)對措施】相關(guān)文章：
當(dāng)公允價值向我們走來06-03
公允價值、預(yù)期現(xiàn)值法及其應(yīng)用06-01
關(guān)于會計集中核算的主要弊端及應(yīng)對措施10-19
內(nèi)部審計風(fēng)險及應(yīng)對措施探討的論文08-23
當(dāng)前企業(yè)人才流失原因與管理措施論文07-27
分析企業(yè)財會核算中公允價值的影響及應(yīng)用策略論文（精選5篇）04-20
橋梁施工中混凝土裂縫產(chǎn)生的原因及應(yīng)對措施08-11
淺談蒙城縣當(dāng)前小麥凍害情況及春管技術(shù)措施05-27
會計人員職業(yè)價值與會計信息價值06-06