會計(jì)信息質(zhì)量的分層治理論文

時(shí)間：2024-08-28 23:25:14 會計(jì)統(tǒng)計(jì) 我要投稿

　　【文章摘要】 本文在信息失真的本質(zhì)及范圍的基礎(chǔ)上，提出了會計(jì)信息失效的概念，并進(jìn)一步提出二者之間存在層遞關(guān)系。同時(shí)，通過對會計(jì)信息失真與失效的分層、分類，簡要提出了對其分層治理的基本策略。

會計(jì)信息質(zhì)量的分層治理論文

　　【關(guān)鍵詞】 會計(jì)信息質(zhì)量會計(jì)信息失真會計(jì)信息失效分層治理

　　一、引言

　　在生活中，會計(jì)信息作為一種通用商業(yè)語言構(gòu)成了整個(gè)經(jīng)濟(jì)有效運(yùn)行的基礎(chǔ)。會計(jì)信息具有經(jīng)濟(jì)后果性已為界所證實(shí)[3]，也就是說，會計(jì)信息失真將擾亂社會經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的正常秩序，具有嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)后果。無論美國的“安然事件”或我國的“銀廣夏事件”、“紅光事件”，其對于投資者的利益和信心的打擊都是毀滅性的，對于國家經(jīng)濟(jì)運(yùn)行秩序的都是巨大的。因此，會計(jì)信息失真已成為一個(gè)國際性的重點(diǎn)課題，也是世界各國致力解決的重大。但時(shí)至今日，我們并沒有在會計(jì)信息失真的與治理方面取得實(shí)質(zhì)性的進(jìn)展，各種各樣的會計(jì)信息失真問題仍然困擾著我們。筆者認(rèn)為，我們的研究至少在以下三個(gè)方面有待改進(jìn)：第一，我們沒有對會計(jì)信息失真的本質(zhì)及范圍達(dá)成共識；第二，沒有提出會計(jì)信息失效的概念，因而也就無法將會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效明確分開；第三，很少對會計(jì)信息失真進(jìn)行恰當(dāng)?shù)募?xì)分[4]，從而難以分別對其加以研究并提出針對性強(qiáng)的治理。作為引玉之言，本文在對會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效的本質(zhì)及范圍做出界定的同時(shí)，提出二者之間具有層遞關(guān)系，對其治理應(yīng)注意區(qū)分階段、細(xì)分歸類并把握重點(diǎn)。此外，在對會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效分層分類的基礎(chǔ)上，筆者簡要的提出了對其予以分層治理的基本策略。

　　二、會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效

　　（一）會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效的本質(zhì)

　　毫無疑問，會計(jì)信息的兩大質(zhì)量特征（可靠性與相關(guān)性）是評價(jià)會計(jì)信息優(yōu)劣的基本標(biāo)準(zhǔn)。換言之，劣質(zhì)的會計(jì)信息必定不具備上述兩項(xiàng)質(zhì)量特征（或其中之一）。因此，筆者認(rèn)為，會計(jì)信息失真的本質(zhì)就是會計(jì)信息可靠性的缺失，或者說，會計(jì)信息失真是會計(jì)信息可靠性缺失的外在表現(xiàn)。與此對應(yīng)，我們可以將會計(jì)信息相關(guān)性缺失的外在表現(xiàn)稱為會計(jì)信息失效，也就是說，會計(jì)信息失效的本質(zhì)就是會計(jì)信息相關(guān)性的缺失。

　　提出會計(jì)信息失效的概念并正確認(rèn)識其本質(zhì)具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。第一，有助于我們正確認(rèn)識會計(jì)信息失真的范圍，利于對其提出針對性的治理方案；第二，其對會計(jì)信息治理提出了更高的追求和目標(biāo)，對我們完善會計(jì)信息系統(tǒng)的功效大有裨益。

　　（二）會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效的關(guān)系及其現(xiàn)實(shí)意義

　　如前所述，會計(jì)信息失真與失效的本質(zhì)分別為會計(jì)信息可靠性與相關(guān)性的缺失。因此，會計(jì)信息失真與失效之間的關(guān)系就是會計(jì)信息可靠性與相關(guān)性之間關(guān)系的外在表現(xiàn)。也就是說，可靠性與相關(guān)性之間的關(guān)系直接決定會計(jì)信息失真與失效之間的關(guān)系。

　　1、可靠性與相關(guān)性之間的關(guān)系

　　對于可靠性與相關(guān)性之間的關(guān)系，我國學(xué)者的相關(guān)論述較多且基本認(rèn)可“相關(guān)性與可靠性是信息有用性同等重要的兩大質(zhì)量特征”（朱元午，1999）的主流觀點(diǎn)。就重要性程度而言，筆者也贊同上述觀點(diǎn)并認(rèn)為二者作為會計(jì)信息有用性的兩大基本要素而不可偏廢。但筆者同時(shí)認(rèn)為，相關(guān)性與與可靠性之間并非（至少不完全是）平行關(guān)系，二者之間存在層遞關(guān)系，即可靠性是相關(guān)性的基礎(chǔ)，而相關(guān)性則是在此基礎(chǔ)上對會計(jì)信息提出的更高層次的要求。

　　第一，可靠性是相關(guān)性的必要條件，可靠性差的會計(jì)信息必然伴隨著較差的相關(guān)性�？煽啃缘木唧w現(xiàn)實(shí)體現(xiàn)為會計(jì)信息的可檢驗(yàn)性，可檢驗(yàn)性差的會計(jì)信息將令其使用者無所適從，并最終失去使用者的信賴。因此，筆者認(rèn)為，可靠性差的會計(jì)信息必然伴隨低相關(guān)性，與廢品無異，對于使用者的決策是毫無意義的，必然遭致使用者的優(yōu)先淘汰[5]。

　　第二，相關(guān)性并非可靠性的必要條件，相關(guān)性差的會計(jì)信息其可靠性未必同時(shí)差。相關(guān)性的具體現(xiàn)實(shí)體現(xiàn)為會計(jì)信息的預(yù)測性和及時(shí)性。不可否認(rèn)，當(dāng)前建立在成本基礎(chǔ)上的財(cái)務(wù)會計(jì)信息因其面向歷史而預(yù)測性差，但同時(shí)卻由此而具備高度的可檢驗(yàn)性。另一方面，無論多么可靠的會計(jì)信息都可能因及時(shí)性差而失去決策相關(guān)性。也就是說，相關(guān)性并非可靠性的必要條件，相關(guān)性差的會計(jì)信息也可以是高度可靠的會計(jì)信息。

　　由此，如果我們將可靠性差的會計(jì)信息類比為廢品，認(rèn)為其不再具備有用性，那么，可靠性強(qiáng)而相關(guān)性差的會計(jì)信息則可類比為次品而仍具一定意義的有用性。換言之，二者并非共生共存而是存在某種程度的層遞關(guān)系。

　　2、會計(jì)信息失真與會計(jì)信息失效的關(guān)系及其現(xiàn)實(shí)意義

　　顯然，作為可靠性與相關(guān)性關(guān)系的外在表現(xiàn)，會計(jì)信息失真與失效之間也存在層遞關(guān)系。也就是說，失真會計(jì)信息必然是失效會計(jì)信息，反之則不然。正確認(rèn)識會計(jì)信息失真與失效之間的層遞關(guān)系對于我國會計(jì)信息質(zhì)量治理具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義。

　　第一，明確會計(jì)信息失真是會計(jì)信息有用性相對初級層次的缺失，有助于我們明確會計(jì)信息質(zhì)量現(xiàn)時(shí)治理的首要對象和目標(biāo)。無疑，要提高我國會計(jì)信息的有用性，當(dāng)務(wù)之急就是杜絕會計(jì)信息失真的現(xiàn)象（或?qū)⑵浣抵量山邮艿姆秶鷥?nèi)）。從本質(zhì)上說就是要將保證我國會計(jì)信息的可靠性作為現(xiàn)時(shí)治理的首要目標(biāo)。

　　第二，明確會計(jì)信息失效是會計(jì)信息有用性相對高級層次的缺失，有助于我們明確會計(jì)信息質(zhì)量未來治理的長遠(yuǎn)目標(biāo)和方向。要從根本上提高我國會計(jì)信息的有用性，就是要將會計(jì)信息失效的現(xiàn)象控制在可接受的范圍之內(nèi)。從本質(zhì)上說，要使會計(jì)真正成為為利益相關(guān)者提供決策有用信息的良性系統(tǒng)，我們就必須在確保會計(jì)信息可靠性的前提下，持之以恒的提高會計(jì)信息的相關(guān)性。

　　三、會計(jì)信息質(zhì)量的分層治理

　　前已述及，提高我國會計(jì)信息質(zhì)量的基本原則和思路應(yīng)是首先提高其可靠性并在此基礎(chǔ)上謀求其相關(guān)性的改善。從會計(jì)行為論的角度來分析，幾乎所有的失真或失效會計(jì)信息的生成都與執(zhí)行者的利己動(dòng)機(jī)相關(guān)。當(dāng)這種利己行為存在多種且具有層次性的路徑時(shí)，執(zhí)行者必然會在其間進(jìn)行選擇。同時(shí)，理性執(zhí)行者必然選擇成本最小的路徑以實(shí)現(xiàn)其自身最大化的收益。因此，具體到現(xiàn)實(shí)治理，筆者認(rèn)為，無論是對會計(jì)信息失真或失效的有效治理的基本前提都在于對其予以恰當(dāng)?shù)姆诸愐詼?zhǔn)確找出各類問題的層次關(guān)系及其存在根源和主要矛盾。在此基礎(chǔ)上，通過堵塞最優(yōu)路徑可以迫使其選擇次優(yōu)路徑。如此分層推進(jìn)，當(dāng)執(zhí)行者所有剩余路徑的成本均大于其收益時(shí)，會計(jì)信息質(zhì)量可以得到根本性的治理。

　　（一）會計(jì)信息失真的分層治理

　　1、會計(jì)信息失真的分類

　　會計(jì)信息是否失真，最切合實(shí)際的判斷標(biāo)準(zhǔn)在于其是否可檢驗(yàn)，即具有相近專業(yè)背景的專業(yè)人員對于同一會計(jì)事項(xiàng)的判斷是否基本相同。如果會計(jì)信息失真，則不同專業(yè)人員對于同一事項(xiàng)的判斷必將大相徑庭，其差別的根源在于對同一事項(xiàng)的不同處理程序[6]。因此，筆者認(rèn)為，以公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則為基準(zhǔn)，我們首先可以將會計(jì)信息失真分為兩大類，合規(guī)性失真與違規(guī)性失真。其中，合規(guī)性失真造成的會計(jì)信息可靠性缺失并不以違背公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則為前提，其往往與公司管理當(dāng)局的盈余管理行為密切相關(guān)[7]，具有利己性和主動(dòng)性的特征。對于違規(guī)性失真，按其行為動(dòng)機(jī)我們可以將其再分為兩類，舞弊性失真與行為性失真。其中，舞弊性失真是指執(zhí)行人為實(shí)現(xiàn)其自身目的而違背公認(rèn)會計(jì)準(zhǔn)則所導(dǎo)致的會計(jì)信息失真，其同樣具有利己性和主動(dòng)性的特征。而行為性失真則是指“執(zhí)行人不能夠完全正確的對會計(jì)規(guī)則進(jìn)行實(shí)施”（吳聯(lián)生，2003）而導(dǎo)致的會計(jì)信息失真，顯然，行為性失真的執(zhí)行者并不具備主觀舞弊的動(dòng)機(jī)因而也不具有利己性和主動(dòng)性的特征。

　　2、會計(jì)信息失真的分層治理策略

　　由于“我國會計(jì)職業(yè)界所承受的風(fēng)險(xiǎn)極低”（劉峰，2002）且所需投入的智力成本也較低，我國上市公司明顯傾向于直接性的舞弊行為，即“絕大多數(shù)公司都不是在公認(rèn)會計(jì)原則的范圍內(nèi)進(jìn)行的會計(jì)政策選擇，而是直接違反會計(jì)準(zhǔn)則”（朱國泓，2004）。也就是說，我國失真會計(jì)信息的最優(yōu)生產(chǎn)路徑是舞弊，而后才是盈余管理。因此，我們應(yīng)將對會計(jì)舞弊行為的治理放在首位，而后才是對盈余管理行為的治理。

　　第一，會計(jì)信息舞弊性失真泛濫[8]的根源在于相關(guān)監(jiān)管的力度過小。當(dāng)執(zhí)行者幾乎不花費(fèi)任何成本就可以實(shí)現(xiàn)其自身最大化利益時(shí)，舞弊行為必定不可避免。因此，治理舞弊性會計(jì)信息失真的根本途徑在于加強(qiáng)監(jiān)管力度。其一，完善有關(guān)法律法規(guī)，降低普通投資者的訴訟門檻，加大會計(jì)職業(yè)界的法律責(zé)任以加大其會計(jì)舞弊行為的成本；其二，改變我國多數(shù)上市公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)混亂的局面，加強(qiáng)公司內(nèi)部監(jiān)事會及審計(jì)委員會的監(jiān)管；其三，改革與完善我國的獨(dú)立審計(jì)制度，充分發(fā)揮注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)的作用；其四，充分利用媒體和普通投資者的監(jiān)督作用，加強(qiáng)輿論監(jiān)管。

　　第二，合規(guī)性失真會計(jì)信息的主要生產(chǎn)方式是公司管理當(dāng)局的盈余管理行為[9]，其根源在于公認(rèn)會計(jì)原則的彈性過大。由于盈余管理行為強(qiáng)調(diào)收益最大化的會計(jì)政策選擇，因此，過于富有彈性的會計(jì)原則是滋生盈余管理的沃土。但是，過于單一的會計(jì)原則必然導(dǎo)致低適用性�？梢�，合規(guī)性會計(jì)信息失真的主要矛盾就是公認(rèn)會計(jì)原則的適用性與彈性之間的矛盾。要根治會計(jì)信息的合規(guī)性失真，就必須在會計(jì)準(zhǔn)則的適用性與彈性之間尋求到最恰當(dāng)?shù)钠鹾宵c(diǎn)，既不降低會計(jì)準(zhǔn)則的適用性，更不為盈余管理行為提供過大的空間以致其走向盈余操縱的極端。

　　第三，行為性失真的根源在于人的有限性[10]。會計(jì)信息行為性失真的治理要從以下兩個(gè)方面著手，其一是加強(qiáng)會計(jì)的基礎(chǔ)職業(yè)，貫徹落實(shí)會計(jì)的職業(yè)后續(xù)教育，全面提高我國會計(jì)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)能力；其二是加強(qiáng)外部監(jiān)管（尤其是審計(jì)）以強(qiáng)制查漏糾錯(cuò)。此外，必須注意的是，執(zhí)行者常常通過會計(jì)差錯(cuò)更正的方式使因其盈余管理行為造成的合規(guī)性失真表現(xiàn)出行為性失真的特點(diǎn)，對此我們應(yīng)予以堅(jiān)決的區(qū)別與治理。

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　　1、會計(jì)信息失效的分類

　　會計(jì)信息失效的本質(zhì)是會計(jì)信息相關(guān)性的缺失，其產(chǎn)生根源有二：其一為會計(jì)信息恰當(dāng)性不足，即會計(jì)信息未能如實(shí)反映客觀事項(xiàng)而導(dǎo)致預(yù)測性差，它是相關(guān)性較高層次也較為根本性的要求。其二為會計(jì)信息充分性不足，即會計(jì)信息未能得到及時(shí)全面的披露以致不能很好的幫助信息使用者進(jìn)行決策，它是相關(guān)性較低層次的要求。因此，我們首先可以恰當(dāng)性為基準(zhǔn)將會計(jì)信息失效分為兩大類，系統(tǒng)性失效與非系統(tǒng)性失效。

　　系統(tǒng)性失效是指因會計(jì)信息系統(tǒng)本身的固有缺陷而造成的會計(jì)信息失效。按對其治理的可實(shí)現(xiàn)性，系統(tǒng)性失效又可以進(jìn)一步細(xì)分為兩類，絕對系統(tǒng)失效與相對系統(tǒng)失效。其中，我們將源于相對靜止的會計(jì)信息系統(tǒng)在描述絕對運(yùn)動(dòng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)的固有缺陷的會計(jì)信息失效稱為絕對系統(tǒng)失效。與此相應(yīng)，我們將源于會計(jì)信息系統(tǒng)的技術(shù)性缺陷的會計(jì)信息失效稱為相對系統(tǒng)失效。

　　非系統(tǒng)性失效是指會計(jì)信息披露不及時(shí)、不充分，其產(chǎn)生于會計(jì)信息對外報(bào)告的環(huán)節(jié)。以相關(guān)法規(guī)所要求的披露時(shí)間與為基準(zhǔn)，非系統(tǒng)性失效也可以進(jìn)一步細(xì)分為兩類，違規(guī)性失效與合規(guī)性失效。其中，違規(guī)性失效主要是指公司管理當(dāng)局的虛假披露行為。合規(guī)性失效則又有兩種情況：其一為規(guī)則性失效，即會計(jì)規(guī)則所要求的披露時(shí)間及內(nèi)容與會計(jì)域秩序不符而導(dǎo)致的會計(jì)信息失效[11]；其二為語義性失效，即因財(cái)務(wù)報(bào)告語言隱晦、雙關(guān)而令使用者無法正確理解所導(dǎo)致的會計(jì)信息失效[12]。

　　2、會計(jì)信息失效的分層治理

　　與失真會計(jì)信息類似，失效會計(jì)信息的生成機(jī)制也有著明確的層次性。在我國，失效會計(jì)信息基本上存在著一條由非系統(tǒng)性失效至系統(tǒng)性失效，由違規(guī)性失效至語義性失效至規(guī)則性失效的層次由低至高遞進(jìn)的生成路徑。因此，在治理失效會計(jì)信息時(shí)，我們應(yīng)將違規(guī)性失效放在首位，而后依次是語義性失效和規(guī)則性失效，而我們的最高目標(biāo)應(yīng)是逐步解決會計(jì)信息的系統(tǒng)性失效。

　　失效會計(jì)信息與對應(yīng)的相同根源的失真會計(jì)信息（如違規(guī)性失效與舞弊性失真，規(guī)則性失效、語義性失效與合規(guī)性失真）除所處層次及由此而致的治理次序不同外，其治理思路和策略是基本相同的，在此就不再贅述。但失效會計(jì)信息的治理也存在其自身的特殊性，主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：

　　第一，語義性失效的治理是雙向的。一方面，財(cái)務(wù)報(bào)告必須能使大眾投資者可理解，使其得以從中獲取決策有用的信息。任何故意操縱財(cái)務(wù)報(bào)告語言的行為都是不可取的，應(yīng)予以堅(jiān)決治理。另一方面，會計(jì)作為一門嚴(yán)謹(jǐn)?shù)捏w系，具有高度的抽象性。財(cái)務(wù)報(bào)告中必然蘊(yùn)含大量的專業(yè)潛規(guī)則和伴隨大量的專業(yè)術(shù)語，很多時(shí)候非此就無法對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)予以準(zhǔn)確表達(dá)。因此，語義性失效的治理應(yīng)從會計(jì)信息提供者與使用者兩方面入手：一方面，提供者應(yīng)努力提供語言簡潔、語義明確的財(cái)務(wù)報(bào)告；另一方面，使用者應(yīng)通過掌握基本的財(cái)務(wù)知識以更好的理解財(cái)務(wù)報(bào)告。同時(shí)，監(jiān)管者應(yīng)注意把握一個(gè)度的標(biāo)準(zhǔn)，即公司對外披露的財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)使受過專業(yè)訓(xùn)練的專業(yè)人員能明確其真正用意。

　　第二，系統(tǒng)性失效的治理將伴隨著整個(gè)會計(jì)科學(xué)的歷程。其中，絕對系統(tǒng)失效是無法絕對克服的，只能不斷改善會計(jì)信息系統(tǒng)以使其無限接近客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。相對系統(tǒng)失效的治理則有賴于整個(gè)會計(jì)科學(xué)創(chuàng)造性的不斷發(fā)展進(jìn)步，以使會計(jì)信息更加面向未來，更具預(yù)測性從而更具決策有用性。

　　【參考文獻(xiàn)】

　　1、《會計(jì)》，魏明海龔凱頌，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社

　　2、《財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的二元治理》，朱國泓，人民大學(xué)出版社

　　3、《會計(jì)魔方—失真會計(jì)信息剖析》，張蕭，立信會計(jì)出版社

　　4、《會計(jì)信息質(zhì)量：相關(guān)性和可靠性的兩難選擇》，朱元午，會計(jì)，1999（7）

　　5、《會計(jì)信息失真的“三分法”：理論框架與證據(jù)》，吳聯(lián)生，會計(jì)研究，2003（1）

　　6、《會計(jì)域秩序與會計(jì)信息規(guī)則性失真》，吳聯(lián)生，經(jīng)濟(jì)研究，2002（4）

　　7、《制度安排與會計(jì)信息質(zhì)量—紅光實(shí)業(yè)的案例》，劉峰，會計(jì)研究，2001（7）

　　8、《會計(jì)信息的真實(shí)性與會計(jì)規(guī)則制定權(quán)合約安排》，謝德仁，經(jīng)濟(jì)研究，2000（5）

　　9、《盈余管理基本理論及其研究評述》，魏明海，會計(jì)研究，2000（9）

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