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試論醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的改革
摘要：隨著我國社會(huì)、經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和人民生活水平的提高，1998年頒布，1999年1月開始實(shí)施的舊的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，在過去的10多年中為醫(yī)院的發(fā)展作出了巨大的貢獻(xiàn)，已經(jīng)完成了自己的歷史使命，在新形勢(shì)下已不能再承擔(dān)推進(jìn)公立醫(yī)院的改革、加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理，以及提高醫(yī)院績效等方面的任務(wù)。
財(cái)政部會(huì)計(jì)司為適應(yīng)新形勢(shì)發(fā)展的需要，經(jīng)過各方面的努力，對(duì)舊的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》進(jìn)行全面修訂后形成的新的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，無論是體現(xiàn)會(huì)計(jì)的真實(shí)性、及時(shí)性、謹(jǐn)慎性原則，還是在科目轉(zhuǎn)換、報(bào)表與自動(dòng)報(bào)賬的設(shè)計(jì)等方面，都有了很大的革新，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表正確反映醫(yī)院的即時(shí)財(cái)務(wù)狀況，為醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)者進(jìn)行決策，提供了很好的依據(jù)。筆者在本文中擬對(duì)醫(yī)院舊的會(huì)計(jì)制度存在的問題、新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的改進(jìn)與調(diào)整，以及新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)人員的要求等問題進(jìn)行探討。
一、醫(yī)院舊的會(huì)計(jì)制度存在的相關(guān)問題
其一，固定基金的核算方法不利于考核。1999年實(shí)施的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“醫(yī)院固定資產(chǎn)按賬面價(jià)值的一定比例提取修購基金，用于固定資產(chǎn)的更新和大型修繕。”這一規(guī)定明顯存在著以下問題：一是無法正確反映醫(yī)院固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值。如果醫(yī)院固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)的金額就只能反映固定資產(chǎn)的原來的價(jià)值，沒有反映其在使用過程中的損耗，從而導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值的不相符，自然無法體現(xiàn)固定資產(chǎn)的使用情況與實(shí)際價(jià)值，報(bào)表使用者因此無法了解醫(yī)院的整體資產(chǎn)狀況，使決策者出現(xiàn)失誤。二是會(huì)導(dǎo)致虛增醫(yī)院凈資產(chǎn)。這是因?yàn)榕f的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度要求：“醫(yī)院通過提取修購基金的方式使固定資產(chǎn)的資本金額作為凈資產(chǎn)在專用基金一般修購基金科目中核算，以凈資產(chǎn)形式逐漸沉淀在醫(yī)院之中，而同時(shí)固定基金的金額保持不變。”經(jīng)濟(jì)效益完成情況的一個(gè)重要指標(biāo)是凈資產(chǎn)的增減變化，但舊的核算方法會(huì)造成凈資產(chǎn)的忽增忽減，使考核結(jié)果出現(xiàn)誤差。這種做法的直接弊端就是：同一筆固定資產(chǎn)相對(duì)的資本額要在凈資產(chǎn)項(xiàng)目中連續(xù)兩次反映。因此，自然會(huì)導(dǎo)致虛增醫(yī)院凈資產(chǎn)。
其二，管理核算不科學(xué)。1999年實(shí)施的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》在管理費(fèi)用核算方面不夠科學(xué)。眾所周知，管理費(fèi)用包括的范圍比較廣泛，例如，醫(yī)院的管理費(fèi)用，醫(yī)療、藥劑、管理等部門服務(wù)費(fèi)用，銀行借款利息等等。能否有效地控制管理費(fèi)用，對(duì)醫(yī)療服務(wù)成本、藥品銷售成本以及收余節(jié)支、凈資產(chǎn)等都有直接影響。醫(yī)院是一個(gè)特殊的行業(yè)，由于自身的原因，不可能做到零庫存。為應(yīng)付各種醫(yī)療需要，所購置的藥品、衛(wèi)生材料、低值易耗品或其他材料很多，必須有足夠的儲(chǔ)備才能應(yīng)對(duì)可能的突發(fā)需求。但因市場變化等因素，自然在購買——儲(chǔ)備——使用的過程中，肯定會(huì)造成已耗費(fèi)的資金存儲(chǔ)成本及購置成本不能得到補(bǔ)償。如還沿用舊的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度，簡單地將管理費(fèi)用按職工人員比例進(jìn)行分?jǐn)偅瑒?shì)必會(huì)無法分清醫(yī)療成本與藥品成本，給醫(yī)院管理造成混亂。
其三，提取壞賬準(zhǔn)備核算比例太低。1999年實(shí)施的《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“壞賬準(zhǔn)備提取比率為5%。”即：按年末應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)和應(yīng)收醫(yī)療款余額。這一比例在實(shí)際操作中根本無法實(shí)現(xiàn)，醫(yī)院壞賬的實(shí)際發(fā)生率要高出許多。例如，許多病人由于家庭困難或者農(nóng)村醫(yī)療保險(xiǎn)報(bào)銷比例較低等原因而拖欠醫(yī)院費(fèi)用，有些人還惡意欠逃或出現(xiàn)醫(yī)療糾紛問題久拖不解決。在一些醫(yī)院由于開辟了綠色通道以及首診負(fù)責(zé)制，導(dǎo)致這種現(xiàn)象增多。雖然醫(yī)院方面也采取了許多做法，盡量避免類似問題，但往往是“按下葫蘆浮起瓢”，其直接后果就是導(dǎo)致大量的壞賬、呆賬無法沖銷，從而使醫(yī)院的流動(dòng)指標(biāo)、償債能力失真。
二、新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的改進(jìn)與調(diào)整
1.新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的亮點(diǎn)之一，就是取消了“固定基金”賬戶，建立了“累計(jì)折舊”會(huì)計(jì)科目。按新制度的要求，應(yīng)將原來的固定資產(chǎn)重新分類，重新區(qū)分，并對(duì)原有的固定資產(chǎn)作一個(gè)全面的清查。一是必須查清每家醫(yī)院各項(xiàng)資產(chǎn)的資金來源。二是必須查清醫(yī)院全部資產(chǎn)的使用年限，掌握賬務(wù)固定資產(chǎn)的折舊情況，沒有提足折舊的要補(bǔ)提折舊，不能再確認(rèn)為固定資產(chǎn)的要進(jìn)行及時(shí)清理。而對(duì)無償調(diào)入、捐贈(zèng)、盤盈的固定資產(chǎn)，則要作賬務(wù)處理，同時(shí)計(jì)提折舊。
2.新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的亮點(diǎn)之二，就是提高了醫(yī)院的現(xiàn)代化管理水平，管理費(fèi)用不再分?jǐn)偂Ｐ聲?huì)計(jì)制度明確規(guī)定，管理費(fèi)用作為期間費(fèi)用處理，可以計(jì)入醫(yī)療或藥品的直接費(fèi)用，也可以采用直接計(jì)入形式。這樣一來，能夠進(jìn)一步體現(xiàn)管理支出的真實(shí)性，使原來很復(fù)雜的分配費(fèi)用等問題簡單明了，同時(shí)也能給醫(yī)院決策者實(shí)施管理提供各種信息，及時(shí)掌握和了解醫(yī)院的經(jīng)營管理狀況，提高醫(yī)院的管理水平，降低管理費(fèi)用。另外，新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度還設(shè)置了“累計(jì)攤銷”、“無形資產(chǎn)”等科目，其涉及的內(nèi)容很多，比如醫(yī)院品牌與知名度、醫(yī)學(xué)科研項(xiàng)目及成果、醫(yī)療服務(wù)理念等，能夠更加全面地反映醫(yī)院資產(chǎn)情況，從而使醫(yī)院會(huì)計(jì)信息能夠適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求。
3.新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的亮點(diǎn)之三，就是將壞賬準(zhǔn)備的提取范圍擴(kuò)大。出院病人欠費(fèi)是醫(yī)院壞賬損失的主要環(huán)節(jié)，新醫(yī)院會(huì)計(jì)規(guī)定對(duì)壞賬準(zhǔn)備的提取范圍為：“應(yīng)收醫(yī)療款和其他應(yīng)收款”，“年度終了，醫(yī)院可采用余額百分比法、賬齡分析法、個(gè)別認(rèn)定法計(jì)提準(zhǔn)備。”提取壞賬準(zhǔn)備不能將“在院病人”醫(yī)藥費(fèi)包含在內(nèi)，但可以把除病人欠費(fèi)以外形成的應(yīng)收款項(xiàng)都計(jì)入壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提基數(shù)中。這樣就可以盡量減少醫(yī)院大量呆賬、壞賬的出現(xiàn)，避免醫(yī)院的流動(dòng)指標(biāo)、償債能力的失真。
4.新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度還有其他許多方面的亮點(diǎn)，比如將藥品收支并入醫(yī)療收支，解決了藥品醫(yī)療收支不匹配的問題;將科教收支納入收支管理，體現(xiàn)了醫(yī)、科、教三位一體的醫(yī)院整體等等，筆者在本文中就不再一一贅述。
總之，隨著新醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的實(shí)施，可以更加有效地提高醫(yī)院的現(xiàn)代化管理，真實(shí)反映醫(yī)院的資產(chǎn)負(fù)債狀況與運(yùn)營情況，對(duì)醫(yī)院決策者作出正確的決定，促進(jìn)醫(yī)院各項(xiàng)工作的開展起到積極的作用。同時(shí)，也需要在實(shí)施過程中進(jìn)一步完善與改進(jìn)。
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