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房地產(chǎn)企業(yè)全流程納稅籌劃
你知道房地產(chǎn)企業(yè)全流程納稅籌劃是怎樣的嗎?你對房地產(chǎn)企業(yè)全流程納稅籌劃了解嗎?下面是yjbys小編為大家?guī)淼姆康禺a(chǎn)企業(yè)全流程納稅籌劃的知識，歡迎閱讀。
一、虛假出資、抽逃資本
(一)貨幣出資亂象
公司法規(guī)定，新設(shè)企業(yè)貨幣資金出資額不低于注冊資本30%。
很多企業(yè)為得到政府補(bǔ)助、方便銀行融資等需要，多采用虛增資本方式。一些企業(yè)出于投資或其他目的，任意抽取企業(yè)營運資金。財務(wù)報表中，其他應(yīng)收款或銀行存款金額很大，企業(yè)銀行賬戶與銀行對賬單及實際貨幣資金不符。
(二)涉稅風(fēng)險分析
個人所得稅相關(guān)法規(guī)：
國稅函[2008]267號：個人取得股份分紅所得包括債權(quán)、債務(wù)形式應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款相抵后所得。個人股東取得公司債權(quán)、債務(wù)形式股份分紅，應(yīng)以債權(quán)形式應(yīng)收賬款賬面價減去債務(wù)形式應(yīng)付賬款賬面價的余額，加上實際分紅所得為應(yīng)納稅所得，按規(guī)定繳個人所得稅。
即兩部分所得，往來的余額所得屬個稅計稅范圍。
財稅[2008]83號：符合以下情形房屋或其它財產(chǎn)，不論所有權(quán)人是否將財產(chǎn)無償或有償交付企業(yè)使用，其實質(zhì)均為企業(yè)對個人實物性質(zhì)分配，應(yīng)依法計征個人所得稅。
(1)企業(yè)出資購買房屋及其它財產(chǎn)，將所有權(quán)登記投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其它人員的;
(2)企業(yè)投資者個人、投資者家庭成員或企業(yè)其它人員向企業(yè)借款用于購買房屋及其它財產(chǎn)，將所有權(quán)登記為投資者、投資者家庭成員或企業(yè)其它人員，且借款年度終了后未歸還借款。這兩種情況，如其他應(yīng)收款明細(xì)賬掛個人投資者，按“股息、紅利”所得征個人所得稅，如企業(yè)其他人員并入當(dāng)月工資按“工資、薪金支出”征個人所得稅。
結(jié)論：公司資產(chǎn)登記個人名下或個人向企業(yè)借款年末沒還要征個人所得稅。
(三)應(yīng)對措施
[方案一]：
以“長期股權(quán)投資”入賬。此法較穩(wěn)妥，但手續(xù)較多，對方股東會名單中應(yīng)有本方，且本方公司注銷時需處理“長期股權(quán)投資”，涉及東西較多。較常用的是掛對個人獨資或合伙企業(yè)投資。
[方案二]：
注冊資本可通過委托銀行貸款、成立財務(wù)公司、成立結(jié)算中心等辦法將資金合法調(diào)出。
[方案三]：
如注冊資本不大可先提現(xiàn)，再找費用票沖現(xiàn)金。
提醒：很多企業(yè)找裝卸費發(fā)票、勞保用品發(fā)票等
二、接受固定資產(chǎn)入資
接受固定資產(chǎn)投資：
《企業(yè)所得稅實施條例》第58條：通過…投資…方式取得固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)公允價值和支付相關(guān)稅費為計稅基礎(chǔ)。
即接受固定資產(chǎn)入資計稅基礎(chǔ)=公允價值+相關(guān)稅費。
要達(dá)到多抵稅款少繳所得稅目的，須增加固定資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。
(一)、固定資產(chǎn)出資原理：
折舊(或攤銷)×所得稅稅率
折舊抵稅分析：
如一項資產(chǎn)實際價值100萬，折舊年限5年，殘值0。
現(xiàn)有兩種方案，方案一按原值投入，方案二對此資產(chǎn)進(jìn)行評估，評估增值到200萬再投入現(xiàn)有企業(yè)。則兩方案年折舊分別為20萬及40萬，假設(shè)企業(yè)收入500萬，付現(xiàn)成本300萬。比較兩方案現(xiàn)金流。
凈利潤：120萬(年折舊40萬下)
現(xiàn)金流：160萬(年折舊40萬下)
原理分析：
現(xiàn)金流= 營業(yè)收入—付現(xiàn)成本—所得稅=500—300—45=155萬
= 凈利潤+折舊=135+20=155(年折舊20萬下)
= 營業(yè)收入×(1—25%)—付現(xiàn)成本×(1—25%)+折舊×25%
分析發(fā)現(xiàn)，雖第一種方式比第二種凈利潤增加15萬，但第二種方式現(xiàn)金流卻比第一種增加5萬。
營業(yè)收入：500萬
營業(yè)收入：500萬
付現(xiàn)成本：300萬
付現(xiàn)成本：300萬
折 舊：20萬
折 舊：40萬
稅前利潤：180萬
稅前利潤：160萬
所得稅：45萬
所得稅：40萬
凈利潤：135萬
凈利潤：120萬
現(xiàn)金流：155萬
現(xiàn)金流：160萬
(二)、固定資產(chǎn)出資政策運用
1.居民企業(yè)對外投資
【案例】某法人股東投入設(shè)備評估價150萬，在投資企業(yè)賬面原值120萬，已提折舊20萬，是否應(yīng)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得?該設(shè)備是2009年以前購置，在2009年1月1日后對外投資。
【稅法規(guī)定】：企業(yè)以經(jīng)營活動部分非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項業(yè)務(wù)所得稅處理，并按規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
《實施條例》第25條規(guī)定，企業(yè)非貨幣性交易要視同銷售。
注銷賬面原值及累計折舊
借：固定資產(chǎn)清理 100萬
累計折舊 20萬
貸：固定資產(chǎn) 120萬
(2)計繳增值稅
借：固定資產(chǎn)清理 5.7692萬
貸：應(yīng)交稅費-應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 2.8846萬
營業(yè)外收入 (150 ÷ 1.04 × 0.02) 2.8846萬
(3)對外投資
借：長期股權(quán)投資 (評估值) 150萬
貸：固定資產(chǎn)清理 (120-20+5.7692) 105.7692萬
營業(yè)外收入 (倒擠) 44.2308萬
結(jié)論：
居民企業(yè)對外投資，需確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得。如將評估價提高不利于投資方。投資方當(dāng)年產(chǎn)生納稅義務(wù)，對被投資企業(yè)雖有利，但折舊是分年抵減所得稅的，從總體而言不利。但并不是說這種方法無利可圖，在投資方處免稅期或低稅期仍可采用。
2.自然人對外投資
思考1：某自然人外購一設(shè)備出資，原發(fā)票價100萬，現(xiàn)評估價150萬。
問：被投資公司入賬成本多少?自然人對外投資資產(chǎn)是否交個人所得稅?
答：被投資企業(yè)入賬價應(yīng)為150萬。國稅函[2005]319號：個人將非貨幣性資產(chǎn)評估后投資企業(yè)，其評估增值取得所得在投資取得企業(yè)股權(quán)時，暫不征個人所得稅;但319號文已在2011年1月4日總局2011年第2號公告中取消。但要征個人所得稅的國稅發(fā)[2008]115號也沒對外公布!
結(jié)論：自然人對外投資是否征個人所得稅政策不明。
新政策出臺前，自然人出資，可先將資產(chǎn)評估高些，再投到被投資企業(yè)，被投資企業(yè)可按評估價入賬，并計提折舊在稅前扣除，使其稅前抵扣折舊增加。
上例自然人出資，企業(yè)入賬資產(chǎn)成本150萬，個人無須為此交個人所得稅。
思考2：某企業(yè)準(zhǔn)備購買一層寫字樓，該寫字樓現(xiàn)售價2,000萬。
問：是以自然人股東身份還是以公司身份購買?
答：如以公司身份買，則該資產(chǎn)入賬價2,000萬。如以自然人身份買，先租給公司，再重新評估增值后增資注入，假設(shè)評估價3,000萬，則企業(yè)入賬價3,000萬，可稅前抵扣折舊增多，且暫不征個人所得稅。
3.如何通過轉(zhuǎn)化降低個人股東股息紅利稅負(fù)?
【案例】企業(yè)現(xiàn)有實收資本1,000萬，未分配利潤100萬。企業(yè)原自然人股東欲轉(zhuǎn)讓10%股權(quán)給另一自然人。
思考1：若股權(quán)10%轉(zhuǎn)讓，能否低于或等于100萬價轉(zhuǎn)讓?
【法規(guī)】國稅函[2009]285號第4條：申報計稅依據(jù)明顯偏低(如平價和低價轉(zhuǎn)讓等)且無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可參照每股凈資產(chǎn)或個人股東享有股權(quán)比例對應(yīng)凈資產(chǎn)份額核定�？偩止鎇2010]27號再次明確幾種核定辦法，其中以第一種核定辦法為主：參照每股凈資產(chǎn)或納稅人享有股權(quán)比例對應(yīng)凈資產(chǎn)份額核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。對知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)、房屋、探礦權(quán)、采礦權(quán)、股權(quán)等合計占資產(chǎn)總額比例達(dá)50%以上企業(yè)，凈資產(chǎn)額須經(jīng)中介機(jī)構(gòu)評估核實。
思考2：此例若轉(zhuǎn)讓10%股權(quán)。
問：應(yīng)納多少個人所得稅?
答：如企業(yè)將現(xiàn)有股權(quán)10%轉(zhuǎn)讓，則股權(quán)公允價110萬，轉(zhuǎn)讓股權(quán)成本100萬，要繳2萬個人所得稅。
思考3：如股東個人以某一小轎車投入企業(yè)，市價20萬，評估價100萬，后20萬銷售。
問：會計如何處理?對所有者權(quán)益有何影響?
答：如注入固定資產(chǎn)100萬，則實收資本1,100萬，然后再賣，會造成營業(yè)外支出80萬，可少繳所得稅20萬，未分配利潤減少60萬，所以未分配利潤為40萬。
此操作后所有者權(quán)益賬面價1,140萬，股權(quán)成本提高至1,100萬，如股權(quán)轉(zhuǎn)讓10%，則轉(zhuǎn)讓所得4萬，要繳0.8萬個人所得稅，相比所得稅少繳20萬，個人所得稅少繳1.2萬。
總結(jié)：增加股權(quán)成本，減少所有者權(quán)益賬面價值。
4.居民企業(yè)如何化解股權(quán)轉(zhuǎn)讓中的風(fēng)險?
【案例】B公司2008年對A公司投資5,000萬，當(dāng)年應(yīng)分紅900萬，2009年應(yīng)分紅1,500萬，為支持A發(fā)展，B同意A對2008年及2009年應(yīng)分紅延緩分。2010年 B欲將其持有股權(quán)轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價8,000萬。
【分析】情況1：未事先分配紅利
�、偕娑惙治�
國稅函[2010]79號第3條：企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認(rèn)收入實現(xiàn)。轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)發(fā)生成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。企業(yè)在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權(quán)可能分配金額。
�、趹�(yīng)納稅款計算
股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得= 8,000 — 5,000=3,000萬
應(yīng)納企業(yè)所得稅=3,000×25%=750萬
投資收益=8,000-— 5,000-— 750=2,250萬
情況2：紅利及時分配
�、偕娑惙治�
《企業(yè)所得稅法》第26條：符合條件居民企業(yè)之間股息、紅利等權(quán)益性收益免稅
�、趹�(yīng)納稅款計算
股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得= (8,000-900-1,500)-5,000=600萬
應(yīng)納企業(yè)所得稅=600×25%=150萬
投資收益=5,600-5,000-150+900+1,500=2,850萬
相比方案二比方案一多600萬利潤
結(jié)論：企業(yè)進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，應(yīng)先分配后轉(zhuǎn)讓。
三、稅后留存收益轉(zhuǎn)增納稅管理
(一)個人股東(非外籍)
【案例】甲是一內(nèi)資有限公司，計劃將稅后盈余公積金或未分配利潤直接轉(zhuǎn)增公司注冊資本，公司股東均為中國籍自然人。
問：該公司是否要代扣自然人股東個人所得稅?
答：將稅后盈余公積金或未分配利潤直接轉(zhuǎn)增注冊資本，實際上是公司將盈余公積金或未分配利潤向股東分配紅利，股東再以分得紅利增加注冊資本，因此，對個人股東分得并再投入公司(轉(zhuǎn)增注冊資本)部分應(yīng)依“利息、股息、紅利所得”項目征個人所得稅，稅款由公司在有關(guān)部門批準(zhǔn)增資、公司股東會議決議通過時代扣代繳。
結(jié)論：個人股東(非外籍)要繳個人所得稅。
(二)境內(nèi)法人股東屬免稅收入。
問：若上例股東為居民企業(yè)，是否要繳企業(yè)所得稅?
【答】根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第26條第2款規(guī)定：符合條件居民企業(yè)之間股息、紅利等權(quán)益性投資收益為免稅收入。
結(jié)論：境內(nèi)法人股東屬免稅收入。
(三)境外法人股東(非居民企業(yè))
問：若上例股東為非居民企業(yè)，是否要繳企業(yè)所得稅?
答：《企業(yè)所得稅法實施條例》第3條：非居民企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，或雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但取得所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場所沒實際聯(lián)系的，應(yīng)就其來源于中國境內(nèi)所得繳企業(yè)所得稅。
第19條：非居民企業(yè)取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益和利息、租金、特許權(quán)使用費所得，以收入全額為應(yīng)納稅所得額。
結(jié)論：境外法人股東(非居民企業(yè))應(yīng)繳預(yù)提所得稅
(四)外籍個人從外商投資企業(yè)取得股息紅利所得
問：若上例股東是外籍個人，是否要繳個人所得稅?
答：財稅[1994]20號：外籍個人從外商投資企業(yè)取得股息、紅利所得暫免征個人所得稅。
結(jié)論：外籍個人從外商投資企業(yè)取得股息紅利免征個稅
四、資本公積轉(zhuǎn)增資本及資本公積增資處理技巧
(一)對現(xiàn)有資產(chǎn)評估轉(zhuǎn)增資本涉稅管理
【案例】A企業(yè)某年按法定程序清產(chǎn)核資，涉及一原值1,000萬元辦公樓，折舊年限20年，已用10年，經(jīng)評估后增值1,000萬，后轉(zhuǎn)增注冊資本。
問：該案例涉及哪些稅?
案：1.不涉及營業(yè)稅。
該業(yè)務(wù)沒發(fā)生有償提供應(yīng)稅勞務(wù)，不屬營業(yè)稅征收范圍。
2.不改變評估資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。
企業(yè)評估增值沒發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移，該項資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)仍為1,000萬。
3.增加房產(chǎn)稅及印花稅計稅基礎(chǔ)。
企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營賬冊，應(yīng)按實收資本及資本公積合計數(shù)0.5‰繳印花稅。從評估增值次月起按評估增值后房屋原值繳房產(chǎn)稅。財稅[2008]第152號：無論是否計入固定資產(chǎn)原值都必須繳。
4.如自然人股東資本公積轉(zhuǎn)增資本要繳個人所得稅。
實例：一民營房地產(chǎn)公司，原資質(zhì)較低，欲提高資質(zhì)。其用現(xiàn)有在建項目請一事務(wù)所評估，把1000萬房子評到5,000萬，后轉(zhuǎn)增注冊資本。稅務(wù)檢查認(rèn)為評估增值4,000萬要補(bǔ)繳個人所得稅800萬。
相關(guān)法規(guī)：
國稅函發(fā)[1998]289號規(guī)定：城市信用社改制為城市合作銀行中，個人以現(xiàn)金或股份及其他形式取得資產(chǎn)評估增值數(shù)額，按“利息、股息，紅利所得”項目征個人所得稅，稅款由城市合作銀行代扣代繳。國稅發(fā)[1997]198號所述“資本公積金”指股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入形成資本公積，將此轉(zhuǎn)增股本由個人取得數(shù)額，不作應(yīng)稅所得征個人所得稅，而與此不相符其他資本公積金分配個人所得部分，應(yīng)依法征個人所得稅。
結(jié)論：
股東為自然人的公司制企業(yè)，將資本公積轉(zhuǎn)為資本應(yīng)按“股息、紅利”納個人所得稅。
【案例】甲居民企業(yè)持乙企業(yè)40%股份，2010年乙將賬上資本公積500萬轉(zhuǎn)為實收資本，甲用權(quán)益法核算。
問：甲如何進(jìn)行賬務(wù)處理?如甲將股權(quán)轉(zhuǎn)讓，是否增加其長期股權(quán)投資計稅基礎(chǔ)?
答：甲賬務(wù)處理：
借：長期股權(quán)投資---其他權(quán)益變動 200萬
貸：資本公積---其他資本公積 200萬
國稅函[2010]79號第4條規(guī)定：被投資企業(yè)將股權(quán)溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作投資方企業(yè)股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資計稅基礎(chǔ)。
結(jié)論：
甲若進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)讓,不應(yīng)作長期股權(quán)投資計稅基礎(chǔ)。
(二)吸收其他自然人權(quán)益性資本入資
【案例】某有限公司由甲、乙、丙三位自然人股東各出資100萬設(shè)立。設(shè)立時實收資本300萬。經(jīng)一段時間經(jīng)營，該企業(yè)留存收益150萬。這時丁投資者愿出資180萬元，僅占該企業(yè)股份25%方式參加該企業(yè)。
思考1：如何確定丁投資者在注冊資本中所占資金?
答：假設(shè)丁投資者實收資本中所占資金X萬元，則有X/(300+X)=25%，得X=100萬元。
思考2：如何進(jìn)行會計處理?以后轉(zhuǎn)增是否有納稅義務(wù)?
【答案】(1)出資時會計分錄
借：銀行存款 180萬
貸：實收資本——丁 100萬
資本公積——資本溢價 80萬(倒擠)
(2)如將上述“資本公積”轉(zhuǎn)增資本
借：資本公積——資本溢價 80萬
貸：實收資本——甲 20萬
實收資本——乙 20萬
實收資本——丙 20萬
實收資本——丁 20萬
根據(jù)國稅發(fā)[1997]198號和國稅函[1998]289號規(guī)定，股份制企業(yè)股票溢價發(fā)行收入形成的資本公積金，將其轉(zhuǎn)增股本由個人取得的數(shù)額不征個人所得稅。與此不符的其他資本公積金分配個人所得部分，應(yīng)征個人所得稅。因此資本益價在轉(zhuǎn)增股本時每人有4萬元個人所得稅。
思考3：如何進(jìn)行會計處理降低稅負(fù)?
【答案】企業(yè)做賬時可在場外將80萬分配，在場外丁可將60萬分給甲、乙、丙各20萬，再變注冊資本。
借：銀行存款 180萬
貸：實收資本——甲 20萬
——乙 20萬
——丙 20萬
——丁 120萬
思考4：若此例丁投入180萬，但注冊資本不變，應(yīng)如何會計處理?
【答】由于企業(yè)注冊資本不變，其會計處理：
借：銀行存款 180萬
貸：資本公積——資本溢價 180萬
同時
借：實收資本——甲(300 ÷ 4 ÷ 3) 25萬
實收資本——乙 25萬
實收資本——丙 25萬
貸：實收資本——丁(300 ÷ 4) 75萬
思考5：這樣處理是否有涉稅風(fēng)險?
【答】此交易屬企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳個稅，公允價為所有者權(quán)益合計數(shù)。如將來180萬資本公積轉(zhuǎn)增股本，有36萬個人所得稅。此外，維持實收資本不變，相當(dāng)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓。企業(yè)450萬股東權(quán)益的25%為計稅基礎(chǔ)，甲、乙、丙合計應(yīng)繳個人所得稅=(450×25%-75)×20%=7.5萬。
負(fù)債籌資
一、金融機(jī)構(gòu)借款
1、向金融機(jī)構(gòu)借款扣除規(guī)定
《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條：非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款利息可據(jù)實扣除。
【案例】甲公司因資金困難，從典當(dāng)行貸款，現(xiàn)支付一筆貸款利息，但利率高于人民銀行公布利率。
問：高出人民銀行利率部分可否在所得稅前扣除?
【答】銀發(fā)[2000] 205號規(guī)定，典當(dāng)行不是金融機(jī)構(gòu)。企業(yè)支付給典當(dāng)行利息要與金融機(jī)構(gòu)同類同期貸款利率比較。依據(jù)《企業(yè)所得稅實施條例》規(guī)定，納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營期間向非金融機(jī)構(gòu)借款利息支出，不高于按金融機(jī)構(gòu)同類、同期貸款利率計算數(shù)額以內(nèi)部分，準(zhǔn)予扣除。因此，支付給典當(dāng)行利息超過同期貸款利率部分不能在所得稅前扣除。
2、統(tǒng)借統(tǒng)還借款費用
[企業(yè)所得稅]：
國稅發(fā)[2009]31號：企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款證明文件，可在使用借款企業(yè)間合理分?jǐn)偫①M用，使用借款企業(yè)分?jǐn)偟暮侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。
[營業(yè)稅]：
財稅字[2000]7號：①企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中核心企業(yè)等單位向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位(包括獨立核算單位和非獨立核算單位)，并按支付給金融機(jī)構(gòu)借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)利息不征營業(yè)稅。 ②統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機(jī)構(gòu)借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，視為具有從事貸款業(yè)務(wù)性質(zhì)，應(yīng)對其向下屬單位收取利息全額征營業(yè)稅。
【案例】 假設(shè)開發(fā)公司和建筑公司為同一集團(tuán)企業(yè)，2014年3月建筑公司從銀行貸款2,000萬，后將其中1,500萬轉(zhuǎn)入開發(fā)公司用，并向開發(fā)公司收取與銀行相等利息。
問：兩家公司怎樣帳務(wù)處理?建筑公司是否繳營業(yè)稅?開發(fā)企業(yè)怎樣稅前扣除?
1、帳務(wù)處理：
(1)建筑公司：
�、偃〉觅J款時：
借：銀行存款
貸：短期借款(長期借款)
②按月計息時：
借：財務(wù)費用
貸：其他應(yīng)付款
�、劢杞o開發(fā)公司時：
借：其他應(yīng)收款
貸：銀行存款
�、苁栈亟杩詈屠r：
借：銀行存款
貸：其他應(yīng)收款(借出款項本金)
其他應(yīng)付款(收回應(yīng)由開發(fā)公司負(fù)擔(dān)貸款利息)
⑤還銀行貸款及利息時：
借：短期借款
其他應(yīng)付款
貸：銀行存款(全部本金加利息)
(2)開發(fā)公司：
①借入資金時：
借：銀行存款
貸：其他應(yīng)付款
�、诎丛掠嬒r：
借：開發(fā)成本------開發(fā)間接費用
貸：其他應(yīng)付款
�、圻�款、支付利息時：
借：其他應(yīng)付款(本金加利息)
貸：銀行存款
2、稅收政策：
根據(jù)國稅發(fā)[2009]31號，如建筑公司能提供向金融機(jī)構(gòu)借款證明，該部分借款利息可在開發(fā)公司扣除;
根據(jù)財稅字[2000]7號規(guī)定，建筑公司不納營業(yè)稅。(注：老板貸款后借給公司使用，不屬統(tǒng)借統(tǒng)還，不適用財稅字[2000]7號，應(yīng)按財稅[2008]121號執(zhí)行。)
二、向非金融機(jī)構(gòu)及個人借款費用
(一)非金融企業(yè)間融資稅前抵扣利率
【政策】《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條：“非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款利息支出，不超過按金融企業(yè)同期同類貸款利率計算數(shù)額部分， 準(zhǔn)予稅前扣除。
【案例】甲企業(yè)向同城乙企業(yè)借入資金500萬，當(dāng)期銀行基準(zhǔn)利率6%，甲乙約定借款年利率20%。
問：什么是同期同類貸款利率?
答：總局公告2011年第34號：“同期同類貸款”指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保及企業(yè)信譽等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款。
只要能提供相關(guān)證據(jù)，利息支出可按不超本省最高金融企業(yè)同期同類貸款利率。首次支付利息的后續(xù)利息也以此為上限。
問題：非金融企業(yè)間借款合同是否貼花?
答：印花稅規(guī)定：借款合同指借款人與金融機(jī)構(gòu)簽訂的借款合同。金融機(jī)構(gòu)與非金融機(jī)構(gòu)之間資金融通合同不征印花稅。
(二)非金融企業(yè)與個人借款
國稅函[2009]777號，2009年12月31日：
(1)企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款利息支出，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第46條(債權(quán)投資利息規(guī)定)及財稅[2008]121號規(guī)定條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。
(2)企業(yè)向除第一條規(guī)定外內(nèi)部職工或其他人員借款利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，利息支出在不超按金融企業(yè)同期同類貸款利率計算數(shù)額部分，準(zhǔn)予扣除。①企業(yè)與個人之間借貸是真實、合法、有效的，且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)行為;②企業(yè)與個人間簽訂借款合同。
向非金融機(jī)構(gòu)及個人借款費用應(yīng)取得何種票據(jù)?
國稅函發(fā)[1995]156號：《營業(yè)稅稅目注釋》規(guī)定，貸款屬"金融保險業(yè)"稅目征收范圍，貸款指將資金貸與他人使用行為。不論金融機(jī)構(gòu)還是其他單位，只要發(fā)生將資金貸與他人使用行為，均應(yīng)視為發(fā)生貸款行為，按"金融保險業(yè)"稅目征營業(yè)稅。
法釋[1999]第3號：公民與非金融企業(yè)間借貸屬民間借貸。只要雙方當(dāng)事人意思表示真實即可認(rèn)定有效
結(jié)論：
個人取得借款利息應(yīng)繳營業(yè)稅。既然是營業(yè)稅應(yīng)稅收入，取得收入時應(yīng)給對方開營業(yè)性發(fā)票(稅務(wù)局代開)。
【案例】委托貸款：
某單位2013年1月通過建行向某房地產(chǎn)公司提供委托貸款2億元，雙方簽訂借款合同規(guī)定年利率18%(建行同期同類貸款利率6%，上浮利率10%)，銀行只負(fù)責(zé)放款、收取利息，并為借款單位開收取利息單據(jù)。同時按利息收入向委托人收取3%手續(xù)費。
問：房地產(chǎn)公司支付借款利息能否在企業(yè)所得稅前全部扣除?
分析：
1、此項貸款應(yīng)屬非金融機(jī)構(gòu)借款。
委托貸款業(yè)務(wù)中，銀行不是貸款主體，只是中介人，其從事的是代理服務(wù)。取得收入僅限“手續(xù)費收入”。代收利息要作“其他應(yīng)付款”處理。從事貸款業(yè)務(wù)主體是“委托單位”，委托單位取得利息應(yīng)計入“其他業(yè)務(wù)收入——融投資業(yè)務(wù)收入”。因此，委托貸款從性質(zhì)上不屬金融機(jī)構(gòu)貸款，應(yīng)屬非金融機(jī)構(gòu)貸款。
2、該非金融機(jī)構(gòu)貸款應(yīng)按以下規(guī)定辦理。
企業(yè)所得稅：
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第38條和總局2011年第34號公告規(guī)定，
全年應(yīng)稅前扣除利息=2×6%×(1+10%)=0.132億元
印花稅：
借款合同指借款人與金融機(jī)構(gòu)簽借款合同。金融機(jī)構(gòu)與非金融機(jī)構(gòu)間資金融通合同不征印花稅。
三、向關(guān)聯(lián)方借款費用
一、關(guān)聯(lián)方利息扣除規(guī)定：
(一)《企業(yè)所得稅法》第46條：企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受債權(quán)性投資與權(quán)益性投資比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
(二)財稅[2008]121號 2008年9月19日：
企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資利息支出稅前扣除問題：(1)計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定計算部分，準(zhǔn)予扣除，企業(yè)實際支付給關(guān)聯(lián)方利息支出，除符合本通知第2條規(guī)定外，其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例：金融企業(yè)為5：1;其他企業(yè)為2：1。 (2)企業(yè)如能按稅法及其實施條例規(guī)定提供相關(guān)資料，并證明相關(guān)交易活動符合獨立交易原則;或該企業(yè)實際稅負(fù)不高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方利息支出，計算應(yīng)納稅所得額時準(zhǔn)予扣除。
二、關(guān)聯(lián)方間無償借款有哪些涉稅風(fēng)險?
(1)借出方：
《征收管理法》第36條：企業(yè)或外國企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立從事生產(chǎn)、經(jīng)營機(jī)構(gòu)、場所與其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間業(yè)務(wù)往來，應(yīng)按獨立企業(yè)間業(yè)務(wù)往來收取或支付價款、費用;不按獨立企業(yè)間業(yè)務(wù)往來收取或支付價款、費用，而減少其應(yīng)納稅收入或所得額，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行合理調(diào)整。
《企業(yè)所得稅法》第41條：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方間業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或所得額，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按合理方法調(diào)整。
結(jié)論：關(guān)聯(lián)企業(yè)間無償借款可認(rèn)定為不符合獨立交易原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)行調(diào)整，對收取利息一方，既要繳營業(yè)稅，也要繳企業(yè)所得稅。
(2)借入方
不產(chǎn)生稅收風(fēng)險，只是未取得支付利息發(fā)票，不得稅前扣除。
四、關(guān)聯(lián)方融通資金
三、關(guān)聯(lián)方占用資金解決思路
1.簽訂借款合同
【案例】母公司向子公司匯入1,000萬元，母公司對子公司權(quán)益性投資3,000萬元，同期銀行貸款利率6%。
�、倌腹�
借：其他應(yīng)收款---子公司 1,000萬
貸：銀行存款 1,000萬
�、谧庸�
借：銀行存款 1,000萬
貸：其他應(yīng)付款—母公司 1,000萬
�、鄯治觯和ㄟ^簽訂借款合同，財務(wù)費用每年60萬元，母公司營業(yè)稅及附加=60×5%×(1+7%+3%)=3.3(萬元);所得稅=(60-3.3)×25%=14.175(萬元);母公司實際流入=60-3.3-14.175=42.525(萬元)
子公司流出=60-60×25%=45(萬元)
相差2.475萬元，占比0.2475%
如被稽查，則營業(yè)稅及附加應(yīng)納3.3萬元，所得稅應(yīng)納14.175萬元，且子公司不能在稅前扣除利息支出。
2.通過正常貨物轉(zhuǎn)移
【案例】子公司與A公司存有購銷關(guān)系，正常價每噸1,000元，成本每噸800元�，F(xiàn)改為母公司與A銷售，子公司銷母公司價900元。
子公司---母公司---A公司，子公司把每噸利潤轉(zhuǎn)移到母公司，采購環(huán)節(jié)全部由母公司負(fù)責(zé)，具體流程供應(yīng)商---母公司---子公司
�、偃缥捶蛛x，子公司銷售額1,000。
子公司現(xiàn)金流=1,000-170-1,000×25%=580
②如通過流程再造，母子公司銷售額合計1,900，其中子公司銷售額900元，母公司銷售額1,000元。
子公司現(xiàn)金流入=900-153(銷項)-900×25%=522(進(jìn)項及成本為常數(shù))
母公司現(xiàn)金流入=1,000-900-17(銷-進(jìn))-100×25%=58
總結(jié)：關(guān)聯(lián)交易增加營業(yè)收入，轉(zhuǎn)移利潤，同時增加稅前抵扣基數(shù)!
此外，通過設(shè)立農(nóng)民合作社、農(nóng)業(yè)加工企業(yè)設(shè)立企業(yè)+農(nóng)戶子公司、通過設(shè)立高新技術(shù)企業(yè)等達(dá)到轉(zhuǎn)移利潤目的。
3.關(guān)聯(lián)方構(gòu)筑成“統(tǒng)借統(tǒng)還”
營業(yè)稅：財稅字[2000]7號
(1)企業(yè)主管部門或企業(yè)集團(tuán)中核心企業(yè)等單位向金融機(jī)構(gòu)借款后，將所借資金分撥給下屬單位(包括獨立核算單位和非獨立核算單位)，并按支付給金融機(jī)構(gòu)借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機(jī)構(gòu)利息不征營業(yè)稅。
(2)統(tǒng)借方將資金分撥下屬單位，不得按高于支付給金融機(jī)構(gòu)借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，視為具有從事貸款業(yè)務(wù)性質(zhì)，應(yīng)對其向下屬單位收取利息全額征營業(yè)稅。
注意:
第一，集團(tuán)內(nèi)部成員企業(yè)間方能采取此方式
第二，須向金融機(jī)構(gòu)貸款，不能僅是母子借貸
第三，憑證應(yīng)為母公司還款利息憑證復(fù)印件，同時附上母公司借款合同。
企業(yè)所得稅：
稅發(fā)[2009]31號第21條:
企業(yè)利息支出按以下規(guī)定處理：企業(yè)集團(tuán)或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機(jī)構(gòu)借款分?jǐn)偧瘓F(tuán)內(nèi)部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機(jī)構(gòu)取得借款證明文件，可在使用借款企業(yè)間合理分?jǐn)偫①M用，使用借款企業(yè)分?jǐn)偤侠砝?zhǔn)予在稅前扣除。
4.構(gòu)筑非關(guān)聯(lián)方借款要注意是否有銀行存款。
【案例】乙公司急需流動資金，但向銀行貸不到款，于是向與其有購銷業(yè)務(wù)甲公司借支流動資金 500萬，并許諾一個月后將此筆款項返還，乙是甲重要客戶，甲無償借乙 500萬，計入“其他應(yīng)收款”。甲本年有銀行借款1,000萬，利率6%。每月利息 5萬，稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查后，認(rèn)為此筆借款利息中2.5萬(即500萬月息)不能在稅前扣除。
問：稅務(wù)機(jī)關(guān)做法對嗎?
答：企業(yè)將銀行借款無償轉(zhuǎn)借他人，實質(zhì)上是將企業(yè)獲得利益轉(zhuǎn)贈他人行為，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
結(jié)論：
企業(yè)將銀行借款無償讓渡給其他企業(yè)使用，支付利息與取得收入無關(guān)，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
五、企業(yè)向自然人借款涉稅分析
【案例】甲企業(yè)向職工集資1,000萬，簽?zāi)昀?2%借款合同，同期銀行貸款利率6%，甲以借款合同做稅前抵扣憑證，并做納稅調(diào)整。
問題1：向職工借款利息支出能否稅前扣除?
答：國稅函[2009]777號第2條：企業(yè)向內(nèi)部職工或其他人員借款利息支出，同時符合以下條件，利息支出在不超金融企業(yè)同期同類貸款利率計算數(shù)額部分，準(zhǔn)予扣除。(1)企業(yè)與個人之間借貸是真實、合法、有效的，且不具有非法集資目的或其他違反法律、法規(guī)行為;(2)企業(yè)與個人之間簽借款合同。
問題2：企業(yè)是否有代扣職工個稅義務(wù)?如何規(guī)避?
答：要代扣代繳。企業(yè)應(yīng)與職工簽訂不超金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率合同，本例最好簽借款利率6%以內(nèi)，并將超過借款利率計算利息以工資薪金形式列支。這種轉(zhuǎn)化前提是工資薪金個稅稅率低于20%，且還規(guī)避營業(yè)稅。
問題3：甲企業(yè)能否僅以合同做稅前抵扣憑證?除合同外，是否還需其他合法扣稅憑證?如需合法扣稅憑證，是代扣代繳個人所得稅憑證，還是發(fā)票?
觀點一：大連國稅：企業(yè)向自然人借款利息支出除按國稅函[2009]777號執(zhí)行外，還應(yīng)提供個人所得稅完稅憑證等資料。
觀點二：青島國稅：企業(yè)符合上述條件利息支出應(yīng)取得真實合法憑據(jù)方能在企業(yè)所得稅稅前扣除。實際要求企業(yè)取得利息發(fā)票才可稅前扣除。
建議：究竟向個人借款利息支出需什么樣合法扣稅憑證，眾說紛紜。根據(jù)發(fā)票管理辦法規(guī)定，它屬征收營業(yè)稅項目，應(yīng)取得發(fā)票，因個人收取借款利息企業(yè)需交營業(yè)稅，且企業(yè)有代扣代繳個稅義務(wù)，應(yīng)由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開利息票據(jù)。
【案例】某小型企業(yè)由于流動資金不足，向銀行借款未果，企業(yè)股東以個人身份向銀行借款300萬，股東又將300萬無償計入企業(yè)其他應(yīng)付款，該企業(yè)注冊資本100萬。
問：老板借錢給企業(yè)風(fēng)險?如何規(guī)避此類風(fēng)險?
答：國稅函[2009777號：企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系自然人借款利息支出，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第46條(企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受債權(quán)性投資與權(quán)益性投資比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)發(fā)生利息支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。)及財稅[2008]121號規(guī)定條件，計算企業(yè)所得稅扣除額。
可見，老板借款給企業(yè)是關(guān)聯(lián)方關(guān)系，如企業(yè)注冊資本100萬，老板借款超過200萬，無論是否超金融機(jī)構(gòu)同期同類貸款利率利息支出都不能稅前抵扣。且老板個人利息要繳個人所得稅及營業(yè)稅。
思考：能否構(gòu)筑成非關(guān)聯(lián)方無償借款?
觀點一：
青島國稅認(rèn)為，無償貸款要區(qū)分自有資金貸款，還是銀行貸款出借。如以銀行貸款進(jìn)行無償借貸，其利息支出不符合相關(guān)性和合理性原則，利息支出不許稅前扣除。
如以自有資金無償借款，要區(qū)分是否有關(guān)聯(lián)方關(guān)系，如關(guān)聯(lián)方借貸，根據(jù)《征管法》36條，可進(jìn)行特別納稅調(diào)整;如不屬關(guān)聯(lián)方關(guān)系，目前沒有法律依據(jù)對納稅人進(jìn)行調(diào)整，即不征稅。
觀點二：
浙江地稅認(rèn)為：企業(yè)將自有資金(不包括銀行借款)無償讓渡他人使用，即借出方?jīng)]取得任何貨幣、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益，在企業(yè)所得稅匯算清繳時，首先判斷是否屬關(guān)聯(lián)方，如關(guān)聯(lián)方，相關(guān)交易應(yīng)受特別納稅調(diào)整規(guī)定限制;否則，確認(rèn)收入沒有法律依據(jù)。
觀點三：
《實施條例》15條規(guī)定，金融保險屬企業(yè)所得稅法所稱勞務(wù)，而《實施條例》25條規(guī)定，無償贈送勞務(wù)需視同銷售。因此，無論無償借貸對象是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，均可視同銷售，按銀行同期貸款利率(可按基準(zhǔn)利率，保護(hù)納稅人權(quán)益)，調(diào)整應(yīng)納稅所得額，但免征營業(yè)稅。
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