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論新會計準(zhǔn)則對會計信息披露的影響
摘要：2007年，我國開始施行的新的企業(yè)會計準(zhǔn)則，體現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，打破以往的會計信息披露規(guī)范，企業(yè)特別是上市公司作為執(zhí)行新準(zhǔn)則的信息披露方必須作出相應(yīng)的調(diào)整和反應(yīng)。分析了新企業(yè)會計準(zhǔn)則給信息披露帶來的影響，闡述了新會計準(zhǔn)則在信息披露方面的不足，并提出了改進(jìn)的策略。
關(guān)鍵詞：新會計準(zhǔn)則；會計信息；披露
一、新準(zhǔn)則給會計信息披露帶來的影響
2006年2月15日，財政部發(fā)布了新企業(yè)會計準(zhǔn)則，與原有會計準(zhǔn)則相比，新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系由1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則組成，擴(kuò)大了財務(wù)報告要求披露的會計信息數(shù)量和涉及范圍，新企業(yè)會計準(zhǔn)則新增和改進(jìn)的一些準(zhǔn)則，在一定程度上擴(kuò)大了會計信息披露的信息量，但對于非財務(wù)信息量的披露還不夠，只有基本準(zhǔn)則對企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債及所有者權(quán)益的性質(zhì)做了簡單的說明。在會計信息方面，新會計準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)了會計信息的決策有用性，特別地強(qiáng)調(diào)會計信息的可靠性。此外，它還在充分借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，同時兼顧了中國經(jīng)濟(jì)的客觀環(huán)境和發(fā)展特點(diǎn)。新會計準(zhǔn)則體系在會計計量、企業(yè)合并、金融工具會計等方面實現(xiàn)了突破，起點(diǎn)比較高，覆蓋面廣泛，內(nèi)容完整，建立起了較為完善的會計要素確認(rèn)、計量和報告標(biāo)準(zhǔn)，填補(bǔ)了我國會計規(guī)范領(lǐng)域的諸多空白。這些變化都會給會計信息的披露產(chǎn)生很大的影響。
二、新會計準(zhǔn)則對會計信息披露的影響因素分析
�。ㄒ唬┙�(jīng)營業(yè)績的波動性增強(qiáng)
由于公允價值本身就受市場波動性的影響，而廣泛采用公允價值計量，勢必影響企業(yè)會計上表現(xiàn)的經(jīng)營業(yè)績。我國的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境和國際上較成熟的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境相比，我國作為活躍市場事后證據(jù)的市場價格等交易信息系統(tǒng)還不夠完善，難以為由公允價值計量的會計信息的鑒證提供可資依賴的、必不可少的證據(jù)。而且資產(chǎn)負(fù)債表項目的金額都是時點(diǎn)數(shù)字，編表后幾乎所有的公允價值都會發(fā)生變化，會計信息的披露也應(yīng)作出相應(yīng)的變化。
�。ǘ﹥衾麧櫯c現(xiàn)金流量的差額增大
盡管公允價值表明了資產(chǎn)的價值，但是進(jìn)入利潤表的資產(chǎn)公允價值的變動是未實現(xiàn)的收入，使得凈利潤與現(xiàn)金流量的差額變得更大。而且長期資產(chǎn)公允價值上的損益與現(xiàn)金流量的差異時間更長，如投資性房地產(chǎn)、可供出售的金融資產(chǎn)等。非貨幣性資產(chǎn)交換產(chǎn)生的損益與現(xiàn)金流量的時間上差異可能更難把握。實際上，資產(chǎn)的公允價值不能等同于資產(chǎn)的實際變現(xiàn)金額，公允價值變動產(chǎn)生的損益不能等同于將來的現(xiàn)金收益，這樣使得凈利潤與現(xiàn)金流量的差額給報表使用者增添了新的難度，這不僅需要更多的會計專業(yè)知識，對新準(zhǔn)則更透徹的理解，還需要企業(yè)披露更多的有用的信息。
�。ㄈ⿻嬓畔⑹軙嬋藛T主觀判斷的影響
會計上強(qiáng)調(diào)“實質(zhì)重于形式”原則，但經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中不可避免地需要職業(yè)判斷，比如，非貨幣性資產(chǎn)交換確認(rèn)損益需要對業(yè)務(wù)的商業(yè)性質(zhì)作出判斷。除了存在唯一市場價格的公允價值，如股票價格，很多時候公允價值都需要判斷，如投資性房地產(chǎn)的價值，市場價格并非唯一，即便是同類型的房產(chǎn)，公允價值的連續(xù)獲得性、滿足可開發(fā)支出資本化的條件等也不一定是一樣的。除了判斷以外，還需要很多人為的估計，比如，長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時需要估計可收回金額，其中未來現(xiàn)金流量和取得現(xiàn)金流量的年份帶有很強(qiáng)的人為估計因素。
�。ㄋ模├麧櫛眄椖恐胤诸惖挠绊�
除了會計準(zhǔn)則變化對利潤表的影響外，利潤表項目重分類對一些財務(wù)指標(biāo)也產(chǎn)生了很大的影響。突出的是投資收益中少數(shù)股東權(quán)益的影響。按照新會計準(zhǔn)則，投資收益屬于營業(yè)利潤的組成部分，從而影響了營業(yè)利潤少數(shù)股東權(quán)益不再從凈利潤中扣除，使得凈利潤成為企業(yè)的實際利潤，而不再是屬于公司股東的利潤。
三、新會計準(zhǔn)則在會計信息披露方面的不足
�。ㄒ唬┕蕛r值往往成為利潤操縱工具
新會計準(zhǔn)則引入了公允價值的概念和計量方式�？傮w上說，新會計準(zhǔn)則體系對公允價值的運(yùn)用還是比較謹(jǐn)慎的。但是由于新會計準(zhǔn)則對公允性沒有作出明確的界定，并且在現(xiàn)實中，公平交易與自愿行為在市場交易中也難界定。在發(fā)達(dá)的市場條件下，公允價值比較容易確認(rèn)，但在市場不充分的情況下，如何確認(rèn)公允價值卻是一個難題。因此，對公允價值在市場非充分條件下計量時由于過多涉及評估者的主觀因素會導(dǎo)致公允價值很容易成為新準(zhǔn)則下會計操縱的工具。由于采用了公允價值的計量方式，債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)合并等交易容易成為企業(yè)粉飾利潤的工具。因此，公允價值的引入應(yīng)受到高度重視，新會計準(zhǔn)則也應(yīng)相應(yīng)制定制約和規(guī)范的制度進(jìn)行約束和管理。
�。ǘo形資產(chǎn)攤銷期限和方式不合理
新會計準(zhǔn)則提出了按照反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實現(xiàn)方式攤銷其價值的方法，指出無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷，改變了原準(zhǔn)則一律分期平均攤銷的做法。此外，新會計準(zhǔn)則提出了應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時起至，不再作為無形資產(chǎn)確認(rèn)時止的有限使用壽命內(nèi)攤銷，沒有強(qiáng)調(diào)按照法律規(guī)定年限攤銷。新會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)的攤銷方式與攤銷年限都具有很大的不確定性，這給予了企業(yè)會計處理很大的靈活性。無形資產(chǎn)不同于固定資產(chǎn)，沒有明確的使用年限、攤銷年限，在實際操作中沒有一定的標(biāo)準(zhǔn)可依，導(dǎo)致無形資產(chǎn)賬面價值浮動性大。新準(zhǔn)則規(guī)定對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不再強(qiáng)制要求直線攤銷而采取在持有期每個會計期末進(jìn)行減值測試的處理方式。因此，個別企業(yè)可能會趁機(jī)把一些使用壽命有限的資產(chǎn)劃分為使用壽命不確定的資產(chǎn)，以減少攤銷費(fèi)用，增加每其利潤。
（三）企業(yè)合并的權(quán)益結(jié)合法存在缺陷
新會計準(zhǔn)則規(guī)定對于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)按照權(quán)益結(jié)合法的會計處理方法進(jìn)行，這表明，今后我國上市公司發(fā)生的企業(yè)合并，很多都可以按照權(quán)益結(jié)合法來處理。由于權(quán)益結(jié)合法，不需要采用公允價值，其易于操作性越發(fā)明顯。另一方面，權(quán)益結(jié)合法可能會給利潤操縱留下較大的空間。上市公司往往在合并后，迅速處置被合并企業(yè)價值被嚴(yán)重低估的資產(chǎn)，據(jù)此制造企業(yè)合并帶來業(yè)績顯著提升的假象。因此，權(quán)益結(jié)合法可能成為個別公司進(jìn)行企業(yè)合并的動因，權(quán)益結(jié)合法的蔓延勢必成為會計信息失真的增長點(diǎn)，上市公司會計信息披露的監(jiān)管將任重道遠(yuǎn)。
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新準(zhǔn)則體系中我國的財務(wù)報告是一種歷史報告，強(qiáng)調(diào)對已發(fā)生的生產(chǎn)經(jīng)營活動結(jié)果的總結(jié)。而財務(wù)報告使用者總期望不僅獲得其過去的經(jīng)營情況，還可以獲得企業(yè)未來價值的預(yù)測性信息，比如，企業(yè)未來的風(fēng)險和機(jī)遇、企業(yè)管理當(dāng)局的未來發(fā)展計劃、企業(yè)盈利性預(yù)測等，以便做出比較適當(dāng)?shù)臎Q策來把握機(jī)會或規(guī)避風(fēng)險。新準(zhǔn)則體系下財務(wù)報告列示的數(shù)據(jù)信息仍局限于以往經(jīng)營狀況的簡單描述，會引起數(shù)據(jù)信息的歷史性與決策活動的未來性之間的不對稱。
四、新會計準(zhǔn)則在信息披露方面的改進(jìn)策略
�。ㄒ唬楣蕛r值的使用創(chuàng)造良好的市場環(huán)境
創(chuàng)建一個公開、公平、公正的市場，以便公允價值的取得公開且方便，同時對公允價值的確認(rèn)、運(yùn)用建立更嚴(yán)謹(jǐn)和完善的管理
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