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《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》的層次劃分題目研究
【摘 要】 公道劃分《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》的層次，有助于分層次研究各項(xiàng)應(yīng)用指引與內(nèi)部控制要素的關(guān)系，厘清各項(xiàng)應(yīng)用指引在風(fēng)險(xiǎn)控制中所發(fā)揮的不同作用。本文從應(yīng)用指引與內(nèi)部控制要素的關(guān)系以及應(yīng)用指引與各類風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)系兩個(gè)維度，將應(yīng)用指引劃分為三個(gè)層次，直觀地揭示了各層次應(yīng)用指引與《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》所界定的內(nèi)部控制要素的關(guān)聯(lián)，刻畫了各層次應(yīng)用指引應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)類型。【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； 應(yīng)用指引； 層次劃分
為了貫徹實(shí)施《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，財(cái)政部起草了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引（征求意見稿）》（以下簡(jiǎn)稱應(yīng)用指引），從而形成了包括《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、《應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引》在內(nèi)的較完整的企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。應(yīng)用指引的層次劃分，旨在研究企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的層次結(jié)構(gòu)，理順該體系內(nèi)部各部分之間的內(nèi)在邏輯和相互關(guān)系；明確各應(yīng)用指引與《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》所界定的內(nèi)部控制要素的內(nèi)在聯(lián)系；厘清各項(xiàng)應(yīng)用指引在內(nèi)部控制中的功能作用、控制范圍和控制重點(diǎn)，最大限度地減少《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的應(yīng)用盲區(qū)；有助于企業(yè)在貫徹實(shí)施《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》時(shí)，更好地界定各部分的職責(zé)權(quán)限；結(jié)合不同層次應(yīng)用指引的執(zhí)行情況，便于有針對(duì)性地開展企業(yè)落實(shí)內(nèi)部控制規(guī)范情況的內(nèi)部評(píng)價(jià)和外部檢查，并采取針對(duì)性更強(qiáng)的優(yōu)化措施。
《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》明確了內(nèi)部控制的五要素，即：控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)視。從控制功能上看，內(nèi)部控制又以風(fēng)險(xiǎn)防范為核心，而風(fēng)險(xiǎn)可以劃分為企業(yè)層面的風(fēng)險(xiǎn)、業(yè)務(wù)層面的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)告層面的風(fēng)險(xiǎn)，與此相對(duì)應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)種別可以分別表述為系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)。因此，應(yīng)用指引的層次劃分可考慮兩個(gè)維度的因素：一個(gè)維度是各應(yīng)用指引與控制要素的關(guān)聯(lián)程度；另一個(gè)維度是各應(yīng)用指引的控制功能與三種風(fēng)險(xiǎn)種別的關(guān)聯(lián)程度。按這兩個(gè)維度進(jìn)行交叉分類，可將應(yīng)用指引劃分為三個(gè)層次：第一個(gè)層次，是企業(yè)層次的應(yīng)用指引，主要包括組織架構(gòu)及權(quán)責(zé)分配（總分公司）、***公司、社會(huì)責(zé)任和人力資源治理等。這一層次，主要與控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制活動(dòng)三要素相對(duì)應(yīng)，其控制重點(diǎn)是企業(yè)層面的風(fēng)險(xiǎn)，注重企業(yè)內(nèi)、外部環(huán)境的適應(yīng)性和協(xié)調(diào)性。第二個(gè)層次，是業(yè)務(wù)層次的應(yīng)用指引，包括除第一層次和第三層次以外的所有應(yīng)用指引項(xiàng)目，對(duì)應(yīng)的控制要素主要包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通三要素。這一層次的控制與業(yè)務(wù)流程和控制過程相結(jié)合，重點(diǎn)控制企業(yè)業(yè)務(wù)層面的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。第三個(gè)層次，是報(bào)告層次的應(yīng)用指引，主要包括內(nèi)部報(bào)告與信息系統(tǒng)、對(duì)外報(bào)告、內(nèi)部審計(jì)和業(yè)績(jī)考核等應(yīng)用指引項(xiàng)目。這一層次對(duì)應(yīng)的主要控制要素包括控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)視三要素，重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)報(bào)告層面的風(fēng)險(xiǎn)。具體劃分情況見立方圖1。
圖2中的各項(xiàng)應(yīng)用指引所對(duì)應(yīng)的內(nèi)部控制要素，以深色區(qū)域表示某項(xiàng)應(yīng)用指引與對(duì)應(yīng)的內(nèi)部控制要素關(guān)聯(lián)程度較高，以淺色區(qū)域表示該項(xiàng)應(yīng)用指引與對(duì)應(yīng)的內(nèi)部控制要素有一定的關(guān)聯(lián)度。這種劃分反映了各項(xiàng)應(yīng)用指引與各內(nèi)部控制要素均有一定聯(lián)系，但關(guān)聯(lián)程度有所不同。深色部分是相關(guān)應(yīng)用指引所涉及的內(nèi)部控制要素的核心部分，突出相關(guān)應(yīng)用指引的控制重心，厘清應(yīng)用指引與控制要素的關(guān)系，界定了各應(yīng)用指引的控制范圍，表明不同應(yīng)用指引之間相互聯(lián)系的邊界，揭示了不同應(yīng)用指引之間相互銜接的縫隙，形成應(yīng)用指引之間的自然耦合和分工協(xié)同關(guān)系。這樣的劃分，不但沒有割裂相關(guān)應(yīng)用指引的關(guān)聯(lián)關(guān)系，而且使應(yīng)用指引與《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的銜接更加連貫、順暢，也使應(yīng)用指引各組成部分的相互關(guān)系更加清楚、明了，防范風(fēng)險(xiǎn)的側(cè)重點(diǎn)更具針對(duì)性。
【主要參考文獻(xiàn)】
[1] 企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范.
[2] 企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引（征求意見稿）.
[3] 企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引項(xiàng)目討論稿.
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