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基于激勵(lì)約束機(jī)制進(jìn)步CPA審計(jì)質(zhì)量的研究
[摘要]本文在承認(rèn)注冊(cè)師是理性“人”的條件下,從激勵(lì)約束機(jī)制這個(gè)新的視角闡述通過(guò)進(jìn)步審計(jì)收費(fèi)和加大審計(jì)責(zé)任對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的審計(jì)服務(wù)進(jìn)行監(jiān)管。 [關(guān)鍵詞]審計(jì)質(zhì)量;激勵(lì)約束機(jī)制;審計(jì)收費(fèi);審計(jì)責(zé)任 一、理性“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)和激勵(lì)約束機(jī)制 人性預(yù)設(shè)是制度建立的基礎(chǔ)。理性“經(jīng)濟(jì)人”的假設(shè)以為人都有趨利避害的天性,他們的行為準(zhǔn)則就是經(jīng)濟(jì)上是否有效,都是為了最大限度滿足自己的利益,他們會(huì)根據(jù)外部環(huán)境的變化而調(diào)整其行為模式。激勵(lì)與約束是人的行為的兩個(gè)方面。有效的激勵(lì)本身具有一定的約束功能,而有效的約束則為激勵(lì)提供有效運(yùn)行的條件! 〖(lì)機(jī)制和約束機(jī)制二者相輔相成,協(xié)同作用,缺一不可。假如兩者關(guān)系失衡,激勵(lì)不足或者約束不夠,機(jī)制的運(yùn)行將發(fā)生偏差,激勵(lì)或約束的實(shí)施目標(biāo)將無(wú)法實(shí)現(xiàn)! 奈覈(guó)經(jīng)濟(jì)的情況來(lái)看,注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為逐利而生的理性“經(jīng)濟(jì)人”,在執(zhí)業(yè)過(guò)程中必然也要通過(guò)在收益和本錢(qián)之間進(jìn)行權(quán)衡比較做出選擇追求自身經(jīng)濟(jì)利益的最大化。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師壟斷了出具具有效力的審計(jì)報(bào)告書(shū)的權(quán)力,而現(xiàn)實(shí)生活中注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假的收益(獲得審計(jì)委托和審計(jì)用度)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于本錢(qián)(承擔(dān)審計(jì)責(zé)任受到處罰),于是作為理性“經(jīng)濟(jì)人”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在利益的驅(qū)動(dòng)下,經(jīng)常濫用權(quán)力出具虛假審計(jì)報(bào)告為自己謀取利益。因此,我們的任務(wù),就是在承認(rèn)理性“經(jīng)濟(jì)人”假設(shè)的條件下,尋求并建立一種有效激勵(lì)機(jī)制與約束機(jī)制,促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)時(shí)有一種成就感,同時(shí)在提供低質(zhì)量審計(jì)服務(wù)時(shí)又會(huì)產(chǎn)生一種壓力感,引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師自覺(jué)地提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù),使作為理性“經(jīng)濟(jì)人”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師追求自身利益最大化的行為客觀上有助于整體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。 二、建立和完善有利于進(jìn)步審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的激勵(lì)約束機(jī)制 目前,我國(guó)應(yīng)主要通過(guò)進(jìn)步審計(jì)服務(wù)的收費(fèi),激勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所付出與之收益對(duì)等的工作量與工作強(qiáng)度;同時(shí)加大審計(jì)失敗所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任,使提供低質(zhì)量審計(jì)服務(wù)出具虛假審計(jì)報(bào)告成為高風(fēng)險(xiǎn)高代價(jià)的行為,從而引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)形成自覺(jué)提供高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的良性循環(huán)格式。 (一)事前的激勵(lì)機(jī)制——進(jìn)步審計(jì)收費(fèi) 低審計(jì)收費(fèi)是影響到注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的重要因素。1994年,科伯萊等人的實(shí)證證實(shí),審計(jì)用度與審計(jì)產(chǎn)品的質(zhì)量呈正相關(guān)關(guān)系。目前國(guó)內(nèi)很多省市財(cái)政局發(fā)布了當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)師事務(wù)所的最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。在極度激烈的行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)下,盡大多數(shù)都遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國(guó)家規(guī)定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為理性的經(jīng)濟(jì)人,其投進(jìn)的審計(jì)資源要受審計(jì)收費(fèi)的約束。當(dāng)審計(jì)收費(fèi)過(guò)低時(shí),假如嚴(yán)格遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù),審計(jì)本錢(qián)太高,有時(shí)導(dǎo)致虧損。結(jié)果是,低廉的收費(fèi)迫使這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得不用偷工減料、簡(jiǎn)化甚至省略必要的審計(jì)程序、減少審計(jì)職員、縮短時(shí)間的辦法來(lái)降低審計(jì)本錢(qián),由于審計(jì)質(zhì)量的進(jìn)步是與審計(jì)本錢(qián)進(jìn)步自相關(guān)的,這樣審計(jì)質(zhì)量就得不到保證,質(zhì)量隱患從此埋下,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也由此產(chǎn)生,審計(jì)訴訟可能隨時(shí)爆發(fā)。這就形成了目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)普遍存在的低收費(fèi)、低本錢(qián)、低質(zhì)量、高風(fēng)險(xiǎn)“三低一高”的異,F(xiàn)象。這種現(xiàn)象在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中屢見(jiàn)不鮮,是一種惡性循環(huán),長(zhǎng)此以往,后果不堪設(shè)想,已到了非整治不可的時(shí)候! ∽(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)屬于一個(gè)知識(shí)密集型行業(yè),注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)難進(jìn)進(jìn)、工作強(qiáng)度大、風(fēng)險(xiǎn)大的特點(diǎn)客觀上要求這一行業(yè)內(nèi)的人應(yīng)有一份較高的收進(jìn),但現(xiàn)狀并非如此! ∧壳白(cè)會(huì)計(jì)師的薪酬水平同其他一般的行業(yè)相比較,固然處于一個(gè)中等偏上的水平,但同IT、證券、、保險(xiǎn)行業(yè)職員的薪酬相比起來(lái),少了很多。與同在中介行業(yè)的律師相比,也有較大差距。我國(guó)高級(jí)律師年薪約30—50萬(wàn),上市公司財(cái)務(wù)總監(jiān)年薪20萬(wàn)左右,證券公司高級(jí)經(jīng)理年薪20—30萬(wàn)元。但在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè),年薪能達(dá)到20萬(wàn)以上的已是鳳毛麟角。目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)收進(jìn)普遍偏低的狀況造成了很多已通過(guò)的考生不愿加進(jìn)到注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)隊(duì)伍中來(lái),行業(yè)內(nèi)現(xiàn)有人才紛紛向證券公司、上市公司、外國(guó)會(huì)計(jì)公司、外國(guó)等單位活動(dòng)! ∵M(jìn)步審計(jì)收費(fèi)有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展壯大和審計(jì)質(zhì)量的進(jìn)步。從目前國(guó)內(nèi)市場(chǎng)來(lái)看,國(guó)際著名會(huì)計(jì)師事務(wù)所與國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所相比,他們用較高的審計(jì)用度支撐著較高的審計(jì)質(zhì)量。首先,雄厚的人力資本是保證注冊(cè)會(huì)計(jì)師專(zhuān)業(yè)勝任能力的根本所在。進(jìn)步審計(jì)收費(fèi),會(huì)計(jì)事務(wù)所可以加大各個(gè)方面的投進(jìn),改善事務(wù)所的硬件設(shè)施,提供更高的報(bào)酬來(lái)留住人才,為員工提供舒適的住房條件,更多的職業(yè)培訓(xùn),有利于吸引和凝聚高素質(zhì)的審計(jì)人才。其次,審計(jì)收費(fèi)高,注冊(cè)會(huì)計(jì)師也會(huì)保持更高的敬業(yè)精神,更注重自己的職業(yè)聲譽(yù),從而會(huì)不斷進(jìn)步業(yè)務(wù)技能,終極帶來(lái)審計(jì)質(zhì)量的進(jìn)步,贏得社會(huì)公眾的信賴(lài)。此外,高收進(jìn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師保證其客觀、公正態(tài)度的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ),也使得其有氣力面對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)和承擔(dān)責(zé)任。適當(dāng)進(jìn)步審計(jì)收費(fèi),規(guī)范最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)將進(jìn)步行業(yè)租金,增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的機(jī)會(huì)本錢(qián)。由于違法的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所如被撤銷(xiāo)審計(jì)資格意味著喪失高額的行業(yè)租金,這相當(dāng)于間接地增大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所的處罰,將有利于增加注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性,進(jìn)步其執(zhí)業(yè)的審計(jì)質(zhì)量! ∫虼,國(guó)家應(yīng)該考慮到審計(jì)業(yè)務(wù)要承擔(dān)較大的風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)責(zé)任,應(yīng)貫徹高風(fēng)險(xiǎn)高報(bào)酬的原則,適當(dāng)進(jìn)步行業(yè)審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),規(guī)范最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),加強(qiáng)對(duì)審計(jì)收費(fèi)具體執(zhí)行情況的監(jiān)視檢查工作,禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所采用壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng)的招攬和爭(zhēng)搶業(yè)務(wù),減少行業(yè)惡性競(jìng)爭(zhēng),使自立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師或事務(wù)所不至于在過(guò)低的審計(jì)收費(fèi)的壓力下,任意減少審計(jì)程序、節(jié)省審計(jì)本錢(qián)使審計(jì)質(zhì)量受到損害。 。ǘ┦潞蟮募s束機(jī)制——加大審計(jì)責(zé)任 我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量之所以存在質(zhì)量,關(guān)鍵就在于我國(guó)有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任過(guò)低以及在現(xiàn)實(shí)中沒(méi)有得到有效的實(shí)施。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中,對(duì)向社會(huì)公眾負(fù)責(zé)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō),只有直接面對(duì)其審計(jì)行為產(chǎn)生的法律責(zé)任才能更好地履行其職責(zé),委托人及報(bào)表使用者才敢于相信注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)報(bào)告。注冊(cè)會(huì)計(jì)師相關(guān)法律對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的責(zé)任合約安排應(yīng)該導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反合約的本錢(qián)遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于由此而帶來(lái)的收益,讓作為理性“經(jīng)濟(jì)人”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在決策之前必須權(quán)衡違約收益和違約本錢(qián),主動(dòng)地往履行合約安排,確保高質(zhì)量的審計(jì)! ∧壳拔覈(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任主要有三種形式,即行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任,但是對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告的處罰原則是夸大行政責(zé)任、刑事責(zé)任,忽略民事責(zé)任,這是與國(guó)際慣例不符合的。筆者以為,我國(guó)應(yīng)建立以民事責(zé)任為核心的注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任體系,確立“民事在先,行政、刑事為輔,三管齊下”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師承責(zé)原則。 1.民事責(zé)任 民事責(zé)任是由法院判決注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)的具有民事性質(zhì)的責(zé)任,主要由注冊(cè)會(huì)計(jì)師停止侵害委托人或其他利害關(guān)系人的經(jīng)濟(jì)利益并賠償所造成的經(jīng)濟(jì)損失。在西方,對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師最具有威懾力的懲罰手段就是民事賠償機(jī)制。民事賠償機(jī)制對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為有強(qiáng)大的威懾力和遏制效果。我國(guó)要加快建立以民事責(zé)任為主的法律責(zé)任追究模式,讓造假者的風(fēng)險(xiǎn)大于收益,一旦違規(guī)造成重大損失,就要追究其民事賠償責(zé)任,直至其傾家蕩產(chǎn),以遏制其造假的行為,增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。 首先,固然最高人民法院已經(jīng)下發(fā)了《關(guān)于受理證券市場(chǎng)因虛假陳述引發(fā)的民事侵權(quán)糾紛案件有關(guān)的通知》,正式啟動(dòng)了我國(guó)證券市場(chǎng)民事侵權(quán)責(zé)任追究制度,但是,仍然需要在立法和司法上有新的突破,建立健全相關(guān)配套法規(guī),加快出臺(tái)相應(yīng)的可操縱司法解釋和實(shí)施細(xì)則,明確對(duì)違法事務(wù)所和注冊(cè)師個(gè)人的民事責(zé)任,降低訴訟門(mén)檻,鼓勵(lì)民事訴訟。法院也應(yīng)積極受理投資者訴訟案件,確保作為理性人的廣大投資者有積極性往監(jiān)視注冊(cè)會(huì)計(jì)師,使眾多投資者成為自發(fā)監(jiān)視注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量的一股自律性氣力,使注冊(cè)會(huì)計(jì)師真正承擔(dān)起年報(bào)審計(jì)的民事賠償責(zé)任! ∑浯,我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)造假題目嚴(yán)重,原因之一就是我國(guó)大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是有限責(zé)任公司,任何簽字的合伙人都不會(huì)因造假而傾家蕩產(chǎn)。因此,應(yīng)積極倡導(dǎo)并支持推進(jìn)有限責(zé)任制向有限合伙制的轉(zhuǎn)變,制定轉(zhuǎn)制的優(yōu)惠政策以吸引更多的事務(wù)所實(shí)行有限合伙制。在有限合伙制下,一方面無(wú)過(guò)錯(cuò)的合伙人只承擔(dān)有限連帶責(zé)任,有利于事務(wù)所吸納合伙人的進(jìn)伙和會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大,同時(shí)也有利于促使合伙人之間互相進(jìn)行監(jiān)視約束;另一方面,有過(guò)錯(cuò)的簽發(fā)審計(jì)報(bào)告的注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)無(wú)窮責(zé)任,其承擔(dān)責(zé)任的財(cái)產(chǎn)不但包括投進(jìn)事務(wù)所的財(cái)產(chǎn),還包括合伙人沒(méi)有投進(jìn)事務(wù)所的財(cái)產(chǎn),使得合伙人不得不把自己的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)貫串始終,處處小心謹(jǐn)慎,權(quán)衡每一筆業(yè)務(wù)的收益和風(fēng)險(xiǎn)。由于若稍有疏忽,就有傾家蕩產(chǎn)的危險(xiǎn)。由于合伙人的無(wú)窮責(zé)任及相互之間的連帶責(zé)任而產(chǎn)生的制約,將合伙人的榮辱同事務(wù)所的興衰***在一起,使整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人都面臨傾家蕩產(chǎn)的民事賠償。這種制度安排使注冊(cè)會(huì)計(jì)師消除僥幸心理,為注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中保持獨(dú)立性和應(yīng)有職業(yè)謹(jǐn)慎提供了更大的約束力,增加其對(duì)審計(jì)質(zhì)量的關(guān)注,自覺(jué)地進(jìn)步審計(jì)服務(wù)質(zhì)量。 最后,我國(guó)現(xiàn)行的相關(guān)規(guī)定,從事證券、期貨及相關(guān)業(yè)務(wù)的事務(wù)所要求的注冊(cè)資本為200萬(wàn),要求其從業(yè)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在20人以上,這樣均勻而言,每個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師只承擔(dān)10萬(wàn)元的賠償責(zé)任;其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所要求的注冊(cè)資本僅為30萬(wàn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師在5人以上,均勻每位注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)6萬(wàn)元的賠償責(zé)任。如此低的原始投資一般在兩到三年就可以通過(guò)投資回報(bào)收回了,而且法律上對(duì)投資回報(bào)無(wú)力追索。因此,可以通過(guò)強(qiáng)制性進(jìn)步會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)資本的底線標(biāo)準(zhǔn)和法定的利潤(rùn)積累的比例,進(jìn)步事務(wù)所的凈資產(chǎn),增強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其合伙人對(duì)審計(jì)失敗受害人的賠償能力,進(jìn)而可以增強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任意識(shí),有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自覺(jué)地進(jìn)步審計(jì)服務(wù)的質(zhì)量。 2.行政責(zé)任 行政責(zé)任是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反法律法規(guī)、發(fā)生舞弊或過(guò)失行為并給有關(guān)方面造成經(jīng)濟(jì)等損害后,有關(guān)政府部分對(duì)其所追究的具有行政性質(zhì)的責(zé)任,包括給予警告、暫停執(zhí)業(yè)和吊銷(xiāo)證書(shū)等。監(jiān)管部分要加強(qiáng)對(duì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)資格的審查和治理,完善退出機(jī)制,在對(duì)今后違規(guī)行為的查處中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人要承擔(dān)更重的責(zé)任,對(duì)嚴(yán)重違規(guī)的從業(yè)職員要實(shí)行終生禁進(jìn)的嚴(yán)厲處罰,以儆效尤。而事務(wù)所主要是全面進(jìn)步治理水平和對(duì)會(huì)計(jì)師的監(jiān)視,對(duì)事務(wù)所的行政處罰可以適當(dāng)弱化,主要通過(guò)上面所先容的民事責(zé)任來(lái)加以約束。 3.刑事責(zé)任 刑事責(zé)任是指在執(zhí)行業(yè)務(wù)中明知會(huì)計(jì)報(bào)告的虛假性而作出標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保存意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告,從而對(duì)他人構(gòu)成欺詐的,依照有關(guān)律規(guī)定,審計(jì)職員應(yīng)負(fù)有刑事責(zé)任,主要包括管制、拘留、剝奪權(quán)利和沒(méi)收財(cái)產(chǎn)等。目前《刑法》規(guī)定對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師故意提供虛假審計(jì)報(bào)告的行為,最多可以判處5年以下有期徒刑,并且真正受到處罰的注冊(cè)會(huì)計(jì)師為數(shù)極少。因此,監(jiān)管部分可以考慮加重對(duì)違法的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰,比如說(shuō)參照美國(guó)的做法最多可以判處20年的有期徒刑。這樣才能真正起到預(yù)期效果,促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)質(zhì)量的進(jìn)步。 [] [1]Abdel—khalik.A.R.Trhe Jointness of Audit Fees andDemand for MAS:a【基于激勵(lì)約束機(jī)制進(jìn)步CPA審計(jì)質(zhì)量的研究】相關(guān)文章:
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